Come regolarizzare le fatture elettroniche Pa soggette a “split payment” affette da inesattezze

In merito alla emissione di una la nota di variazione relativa ad una fattura originaria emessa applicando lo “split payment”, nell’ipotesi in cui il fornitore, ricorrendo i presupposti applicativi e temporali di cui dell’art. 26, del D.P.R. n. 633 del 1972, emetta una nota di variazione in aumento, torna sempre applicabile il meccanismo della scissione dei pagamenti e, pertanto, la stessa dovrà essere numerata, indicare l’ammontare della variazione e della relativa imposta e fare esplicito riferimento alla fattura originaria emessa. Quando, invece, la nota di variazione è in diminuzione, se la stessa si riferisce ad una fattura originaria emessa in sede di “split payment”, la stessa dovrà essere numerata, indicare l’ammontare della variazione e della relativa imposta e fare esplicito riferimento alla suddetta fattura. In forza di ciò e trattandosi di una rettifica apportata ad un’IVA che non è confluita nella liquidazione periodica del fornitore, lo stesso non avrà diritto a portare in detrazione, ai sensi dell’art. 19 del D.P.R. n. 633, l’imposta corrispondente alla variazione, ma dovrà limitarsi a procedere solo ad apposita annotazione in rettifica nel registro di cui all’art. 23, senza che si determini, quindi, alcun effetto nella relativa liquidazione IVA.

Conseguentemente, la PA committente o cessionaria:

  • nell’ipotesi in cui si tratti di un acquisto effettuato in ambito commerciale, in considerazione delle modalità seguite per la registrazione dell’originaria fattura dalla stessa ricevuta, dovrà provvedere alla registrazione della nota di variazione nel registro “IVA vendite” di cui agli artt. 23 e 24 del D.P.R. n. 633 del 1972, fermo restando la contestuale registrazione nel registro “IVA acquisti” di cui all’art. 25 del medesimo D.P.R., al fine di stornare la parte di imposta precedentemente computata nel debito e rettificare l’imposta detraibile;
  • nel caso in cui l’acquisto sia stato destinato alla sfera istituzionale non commerciale, in relazione alla parte d’imposta versata in eccesso, rispetto all’IVA indicata nell’originaria fattura, la PA potrà computare tale maggior versamento a scomputo dei successivi versamenti Iva da effettuare nell’ambito del meccanismo della scissione dei (Così, la risposta ad interpello n.263 del 18 luglio 2019, dell’Agenzia delle Entrate).

Va evidenziato che la risposta n. 263/2019 richiama la risoluzione 20 novembre 2001 n. 185, confermando la possibilità di emissione della nota di variazione, entro un anno ex comma 3, art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, per inesattezza della fatturazione, quando quest’ultima “si configura come originario errore della fattura in sé considerata, che sin dalla sua emissione esprime una divergenza tra la realtà effettiva e quella dichiarata”.

 

Link al testo della risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 263 del 18 luglio 2019, con oggetto: IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti (split payment) – Regolarizzazioni e note di variazione IVA – Variazione dell’imponibile o dell’imposta – Procedura – Fattispecie: indicazione in fattura di un canone di noleggio già documentato con un’altra fattura ed errore riguardante il periodo di noleggio per il quale era stato richiesto un canone – Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – Art. 26, comma 3, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633

 

Prassi

 

Split payment. Le novità in vigore dal 1° gennaio 2018

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 9 E del 7 maggio 2018: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. “split payment”) – Ampliamento delle ipotesi di applicazione – Modifiche alla disciplina della scissione dei pagamenti – Disciplina applicabile dal 1° gennaio 2018 – Art.3 del D.L. 16/10/2017, n. 148, conv., con mod., dalla L. 04/12/2017, n. 172Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – D.M. del 23/01/2015 – D.M. del 27/06/2017 – D.M. del 13/07/2017» – D.M. del 09/01/2018

 

Acconto IVA 2017. I criteri di determinazione per i soggetti split payment

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 28 E del 15 dicembre 2017: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. “split payment”) – Ampliamento delle ipotesi di applicazione – Disciplina applicabile dal 1° luglio 2017 — Acconto IVA 2017 relativamente ai soggetti passivi ricondotti all’interno dell’ambito soggettivo della scissione dei pagamenti – Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633, come modificato dall’art. 1, del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, conv., con mod., dalla L 21 giugno 2017, n. 96 – D.M. del 23/01/2015 – D.M. del 27/06/2017 – D.M. del 13/07/2017 – Art. 6, comma 2 della L. 29/12/1990, n. 405»

 

Nuovi chiarimenti delle Entrate sulla scissione dei pagamenti post D.L. n. 50/2017

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 27 E del 7 novembre 2017: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. “split payment”) – Ampliamento delle ipotesi di applicazione – Criteri per l’individuazione dell’ambito soggettivo di applicazione – Ambito oggettivo di applicazione – Adempimenti dei soggetti coinvolti – Disciplina applicabile dal 1° luglio 2017 – Disciplina anteriore alle modifiche apportate dall’art. 3, del DL 16/10/2017, n. 148 – Accelerazione dei rimborsi IVA per i soggetti fornitori di PA e Società soggette – Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633, come modificato dall’art. 1, del DL 24 aprile 2017, n. 50, conv., con mod., dalla L 21 giugno 2017, n. 96 – D.M. del 23/01/2015 – D.M. del 27/06/2017 – D.M. del 13/07/2017»

 

I codici tributo per l’IVA dovuta dalle PP.AA. e società in applicazione dello split payment per acquisti nell’esercizio di attività commerciali

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 139 E del 10 novembre 2017: «RISCOSSIONE – IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. “split payment”) – Istituzione dei codici tributo per il versamento, mediante i modelli “F24” ed “F24 Enti pubblici” (F24 EP), dell’IVA dovuta dalle pubbliche amministrazioni e società a seguito della scissione dei pagamenti – Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – Art. 5, comma 01, D.M. del 23/01/2015 – D.M. del 27/06/2017 – D.M. del 13/07/2017»

 

Ulteriori chiarimenti in ordine all’ambito applicativo del meccanismo della scissione dei pagamenti: esclusi dallo split gli enti e associazioni ex lege 398/91. Esclusione anche per fatture semplificate e per le fatture emesse successivamente alla certificazione con scontrino

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 15 E del 13 aprile 2015: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici – Applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti (split payment) – Ulteriori chiarimenti interpretativi – Art. 1, commi 629, lett. b) e 630 della L. 23/12/2014, n. 190 – Art. 17-ter, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – DM del 23/01/2015 – D.M. del 20/02/2015»

 

Meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. split payment): i primi chiarimenti interpretativi per l’individuazione dell’’’ambito applicativo sotto il profilo soggettivo

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 1 E del 9 febbraio 2015: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici – Applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti (split payment) – Primi chiarimenti interpretativi circa l’individuazione dell’ambito applicativo sotto il profilo soggettivo – Art. 1, comma 629, lett. b), della L 23/12/2014, n. 190 – Art. 17-ter del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – D.M. del 23/01/2015»


Sopravvenuto accordo transattivo di natura dichiarativa. Nota di variazione IVA entro un anno dall’operazione originaria

Ai fini dell’emissione delle nota di variazione IVA in diminuzione, il sopravvenuto accordo transattivo di natura dichiarativa è riconducibile agli eventi «simili» di cui al comma 2 dell’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972 al quale si applica il limite temporale di cui al successivo comma 3 dell’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972. In pratica, la variazione non può essere effettuata dopo il decorso di un anno dal momento di effettuazione delle operazioni originarie. Questo è quanto precisano le Entrate con la risposta ad istanza di interpello del 3 giugno 2019, n. 178.

Natura ed effetti della transazione. Riflessi ai fini IVA

Nel documento di prassi, l’Agenzia ricorda che gli effetti della transazione possono essere di natura dichiarativa o innovativa, a seconda della circostanza che dalla transazione non scaturiscano nuovi rapporti tra le parti (concretizzandosi essenzialmente nella reciproca rinuncia o nel contestuale ridimensionamento delle pretese originarie), ovvero si determini la creazione di un nuovo rapporto diretto a costituire, in sostituzione di quello precedente, nuove e autonome situazioni. Nella transazione dichiarativa (o conservativa), non configurandosi un nuovo rapporto giuridico, la disciplina IVA è stabilita con riferimento al rapporto giuridico che ha dato origine alla transazione stessa; al contrario, nella transazione “novativa” le parti assumono una nuova o diversa obbligazione, la cui riconducibilità o meno all’ambito applicativo dell’IVA deve essere oggetto di specifica valutazione.

Link al testo della risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 178 del 3 giugno 2019, con oggetto: IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Variazione dell’imponibile o dell’imposta – Procedura, presupposti e termini per l’emissione della nota di variazione – Note di variazione IVA a seguito della stipula di un accordo transattivo – Accordo transattivo – Natura – Dichiarativa o innovativa – Caratteri distintivi – Caso di specie – Sopravvenuto accordo transattivo di natura dichiarativa – Assimilazione agli eventi «simili» di cui al comma 2 dell’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972 al quale si applica il limite temporale di cui al successivo comma 3 – Conseguenze – Variazione IVA ammessa solo se eseguita entro un anno dal momento di effettuazione delle operazioni originarie – Contratto di transazione – Trattamento ai fini dell’imposta di registro e dell’imposta di bollo – Art. 26, del DPR 26/10/1972, n. 633 – Art. 29, del DPR 26/04/1986, n. 131 – Art. 1965 c.c.


Regime speciale IVA editoria. Il metodo della forfettizzazione della resa non esclude la variazioni IVA di cui all’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972

Con riguardo al regime speciale IVA monofase per l’editoria, la variazione IVA, possibile solo per i fatti previsti dall’articolo 26 provabili contabilmente e con la relativa documentazione probatoria, anche in assenza di fattura, trattandosi di sistema con tassazione unica alla fonte, deve ritenersi ammessa anche nel caso in cui l’imposta IVA sia determinata con il criterio della forfettizzazione della resa. La scelta di tale criterio – laddove possibile – non deroga ai principi sostanziali di effettività e neutralità che disciplinano l’IVA. Tali principi legittimano, pertanto, il recupero dell’imposta monofase già assolta sul prezzo di vendita al pubblico del prodotto editoriale, qualora venga meno, a posteriori, ai sensi dell’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972, la cessione dei prodotti editoriali da parte dell’editore. In tale ipotesi, la nota di variazione in diminuzione deve essere emessa (e la maggiore imposta versata può essere detratta) al più tardi, entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto per operare la variazione in diminuzione (nella specie, passaggio in giudicato della sentenza di omologa del concordato preventivo). Questo l’importante principio espresso nella risposta ad interpello n. 155 del 22 giugno 2019.

Link al testo della risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 155 del 22 maggio 2019, con oggetto: IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Regime speciale IVA per il settore editoriale Metodo “della forfetizzazione della resa” – Fallimento del distributore Variazioni in diminuzione per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose – Ammissibilità – Condizioni – Art. 26, secondo comma, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – Articolo 74, primo comma, lett. c), del D.P.R. 26/10/1972, n. 633

I documenti richiamati dalla risposta ad interpello

Regime speciale IVA per l’editoria: i chiarimenti sulla stretta IVA per allegati e supporti integrativi di quotidiani e periodici

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 23 E del 24 luglio 2014: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Regime speciale IVA per il settore editoriale – Commercio di giornali quotidiani, di periodici, di libri, dei relativi supporti integrativi e di cataloghi – Modifiche alla disciplina IVA delle cessioni congiunte di prodotti editoriali con supporti integrativi e altri beni – Analisi della disciplina e primi chiarimenti sulle novità applicabili alle cessioni di prodotti effettuate dal 1° gennaio 2014 – Art. 19, del D.L. 04/06/2013, n. 63, conv., con mod., dalla L. 03/08/2013, n. 90 – Art. 74, primo comma, lett. c), del D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – N. 18, Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 26/10/1972, n. 633 – D.M. 02/09/1993»

 

Le modalità di storno dell’IVA ex art. 26, c. 2 D.P.R. 633/72 nei confronti dei clienti insolventi

Circolare del Ministero delle Finanze n. 77 E del 17 aprile 2000: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Variazioni in diminuzione per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose – Art. 26, secondo comma, del DPR 26/10/1972, n. 633 e successive modificazioni – Art. 2, comma 1, lett. c-bis) del DL 31/12/1996, n. 669, convertito, con modificazioni, dalla L 28/02/1997, n. 30 – Art. 13-bis, commi 1 e 2, del DL 28/03/1997, n. 79, convertito con modificazioni, dalla L 28/05/1997, n. 140»

 

Editoria. Il nuovo articolo 74, primo comma, lettera c) del D.P.R.  n. 633 del 1972, come sostituito dall’articolo 6 del decreto legislativo n. 313 del 1997

Circolare del Ministero delle Finanze n. 328 E del 24 dicembre 1997 – Parte Seconda – CAPITOLO VII – Nuovo regime speciale IVA per il settore editoriale

 

L’art. 26, del D.P.R. n. 633/72 non è conforme alla Direttiva IVA. Legare la riduzione dell’IVA all’esito infruttuoso di una procedura concorsuale che può durare più di 10 anni viola i principi di proporzionalità e non discriminazione

Corte di Giustizia CE – Sezione I – Sentenza del 23 novembre 2017, Causa C-246/16: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – Base imponibile – Riduzione della base imponibile in ipotesi di non pagamento totale o parziale intervenuto dopo che l’operazione è stata effettuata – Articolo 11, parte C, paragrafo 1, secondo comma della Sesta direttiva 77/388/CEE (ora trasfuso nell’art. 90 della Direttiva 2006/112/CE) – Limitazione del diritto alla riduzione della base imponibile in caso di non pagamento della controparte contrattuale – Margine discrezionale di attuazione degli Stati membri – Applicazione del principio di proporzionalità che fa parte dei principi generali del diritto dell’Unione – Proporzionalità della durata dell’anticipo d’imposta da parte dell’imprenditore/professionista – Necessità – Discriminazione di fatto degli operatori economici italiani rispetto ai concorrenti appartenenti a Paesi membri dell’UE – Conseguenze – Non conformità della normativa italiana rispetto alle Direttiva IVA nella parte in cui prevede la riduzione della base imponibile IVA all’esito infruttuoso di una procedura concorsuale contro il debitore, quando tale procedura può durare più di dieci anni – Artt. 73 e 90, della Direttiva 2006/112/CE del 28/11/2006 – Normativa interna di riferimento – Variazione dell’imponibile o dell’imposta – Art. 26, del D.P.R. 26/10/1972, n. 633


La Legge di Stabilità 2016 riscrive l’articolo 26 del D.P.R. 633/1972 sulle variazioni IVA

I commi 126 e 127, dell’articolo unico della legge di Stabilità 2016, intervengono sulla disciplina delle variazioni dell’imponibile IVA o dell’imposta stessa. In sostanza, si anticipa al momento di apertura di una procedura concorsuale la possibilità di emettere una nota di credito e dunque portare in detrazione l’IVA corrispondente alle variazioni in diminuzione, in caso di mancato pagamento connesso a procedure concorsuali.

Tuttaviaè stato specificato che alcune delle disposizioni introdotte si applicano nei casi in cui il cessionario o committente sia assoggettato a una procedura concorsuale successivamente al 31 dicembre 2016 (in particolare, l’anticipo della detrazione alla data della procedura concorsuale e quelle relative alla disapplicazione dell’obbligo di registrare la variazione per la controparte contrattuale, nel caso di procedure concorsuali).

Come rileva la relazione illustrativa “si sostituisce l’attuale testo dell’articolo 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per superare le attuali criticità della disciplina. Infatti, in caso di mancato pagamento dei crediti le disposizioni vigenti nell’ordinamento domestico rendono l’IVA addebitata dal cedente o prestatore sostanzialmente non recuperabile. Tale assetto non appare idoneo a garantire il rispetto di uno dei principi essenziali che presiedono al funzionamento dell’IVA: il principio di neutralità. Nello specifico, la norma cerca anzitutto di distinguere le variazioni da risoluzione – che l’articolo 90 della direttiva 2006/112/CE impone agli Stati membri di concedere – e quelle da mancato pagamento, disciplinandole in due commi diversi (rispettivamente, il comma 2 e il comma 4 del predetto articolo 26)”.

Il comma 126 sostituisce integralmente l’articolo 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che disciplina le variazioni dell’imponibile IVA o dell’imposta stessa.

In estrema sintesi, l’articolo 26 consente tra l’altro al fornitore di emettere una nota di credito al fine di rettificare in diminuzione l’imposta addebitata in relazione ad un’operazione (imponibile) che sia venuta meno, in tutto o in parte, al ricorrere di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili del contratto; mancato pagamento a causa di procedure concorsuali o esecutive, purché siano «rimaste infruttuose», nonché di abbuoni e sconti.

A seguito della novità introdotta dall’articolo 31, comma 1, del D.Lgs. n. 175/2014 in tema di semplificazioni fiscali, anche gli accordi di ristrutturazione del debito e i piani attestati di risanamento sono inclusi tra le ipotesi che legittimano il fornitore ad attivare la procedura di variazione in diminuzione.

Le norme in esame mantengono fermo quanto disposto in relazione alle rettifiche in aumento (comma 1 dell’articolo 26).

Resta fermo anche quanto disposto dal comma 3 in ordine alla scadenza del termine per portare in detrazione l’ammontare delle variazioni (entro un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e può essere applicata, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesattezze della fatturazione che abbiano dato luogo all’applicazione dell’articolo 21, comma 7).

Il previgente comma 4, concernente la correzione di errori materiali o di calcolo nelle registrazioni e nelle liquidazioni periodiche, viene rifuso nel nuovo comma 7.

Il novellato comma 2riprende parzialmente quanto disposto dal previgente articolo 26, comma 2. Resta quindi fermo che, se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile successivamente alla registrazione, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o in conseguenza dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma di legge.

Il nuovo comma 4 anticipa il momento in cui è consentita l’emissione di note di accredito IVA già all’apertura di una procedura concorsuale, ovvero al decreto che omologa un accordo di ristrutturazione dei debiti (di cui all’articolo 182-bis della Legge Fall.) ovvero alla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano di risanamento e di riequilibrio (attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lettera d), Legge Fall.).

Non si deve dunque attendere l’infruttuosità della procedura concorsuale.

Il riferimento all’infruttuosità delle procedure viene invece mantenuto per l’ipotesi di mancato pagamento per procedure esecutive individuali.

Le norme dunque disciplinano separatamente le ipotesi di mancato pagamento per procedure esecutive individuali infruttuose e per procedure concorsuali: in quest’ultimo caso, anticipando la possibilità di recuperare finanziariamente l’IVA addebitata e non incassata, senza dover attendere la conclusione delle procedure. Tali disposizioni mirano sostanzialmente a replicare l’impostazione adottata ai fini delle imposte sui redditi. (cfr. articolo 101, comma 5 in materia di deducibilità delle perdite sui crediti)

Il contenuto del previgente comma 5 viene rifuso nel nuovo comma 8, con le opportune modifiche di coordinamento legate alle norme introdotte. Si tratta della disciplina delle modalità di effettuazione delle variazioni, che possono essere fatte anche tramite annotazioni in rettifica sui registri IVA.

Il nuovo comma 5 riproduce sostanzialmente l’ultimo periodo del previgente comma 2 dell’articolo 26; se il cedente o prestatore si avvalgono della facoltà di detrarre l’imposta corrispondente alle variazioni in diminuzione, il cessionario o committente, che abbia già registrato l’operazione, deve in tal caso registrare la variazione nei limiti della detrazione operata, salvo il suo diritto alla restituzione dell’importo pagato al cedente o prestatore a titolo di rivalsa.

Rispetto alla normativa previgente, tuttavia, si precisa che l’obbligo del cessionario o del committente a registrare la variazione non si applica nel caso di procedure concorsuali, accordi di ristrutturazione o piani di risanamento.

La norma dà attuazione all’articolo 185, paragrafo 2, della direttiva 2006/112/CE in materia di IVA, secondo cui la rettifica della detrazione operata dal cessionario o committente non è richiesta in caso di operazioni totalmente o parzialmente non pagate.

Il nuovo comma 6 prevede che, ove successivamente agli eventi che possono comportare la variazione in diminuzione ai sensi del nuovo comma 4 (procedure concorsuali, accordo di ristrutturazione, piano di risanamento o procedure esecutive individuali infruttuose) il corrispettivo sia totalmente o parzialmente pagato, si applica la disciplina delle variazioni in aumento (comma 1). In tal caso, il diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione in aumento si trasferisce sul cessionario o committente che abbia assolto all’obbligo di variazione ai sensi del comma 5.

Il nuovo comma 9 disciplina l’ipotesi di risoluzione contrattuale nei contratti cd. esecuzione continuata o periodica, conseguente a inadempimento. In tal caso, la facoltà di detrarre l’IVA corrispondente alla variazione in diminuzione non si applica alle cessioni e a quelle prestazioni per cui sia il cedente o prestatore che il cessionario o committente abbiano correttamente adempiuto alle proprie obbligazioni. In pratica, la facoltà di emissione della nota di variazione si applica per la “coppia” di prestazioni per cui l’inadempimento ha generato la risoluzione contrattuale, non potendosi estendere a quelle cessioni e a quelle prestazioni per cui il cessionario o committente abbia correttamente adempiuto alle proprie obbligazioni.

Il nuovo comma 10 consente di detrarre l’IVA corrispondente alla variazione, ricorrendo i presupposti di cui al già illustrato comma 2 (il venir meno dell’operazione o la riduzione della base imponibile della stessa sulla base degli originari accordi contrattuali), anche dai cessionari e committenti debitori dell’imposta ai sensi di specifiche disposizioni di deroga alle regole generali in materia di versamento(articolo 17, articolo 74 del DPR IVA – ivi comprese le ipotesi di reverse charge – e articolo 44 del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331 in tema di IVA su prodotti soggetti ad accisa). In tal caso, l’obbligo di variazione correlato si trasferisce ai cessionari o ai committenti. In sostanza, si applica la disposizione di cui al comma 5 del articolo 26, dovendo quindi tali ultimi soggetti operare sia alla correzione dell’importo originariamente annotato nel registro delle fatture o dei corrispettivi sia di quello originariamente annotato nel registro degli acquisti.

I commi 11 e 12 recano, rispettivamente, norme volte a individuare le ipotesi di assoggettamento a procedura concorsuale o a procedura esecutiva individuale ai fini della variazione in diminuzione.

In particolare (comma 11) il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.

Una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso (dunque ex lege, a prescindere dall’esito successivo) infruttuosa (comma 12): nell’ipotesi di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare; nell’ipotesi di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità; nell’ipotesi in cui, dopo che per tre volte l’asta per la vendita del bene pignorato sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per eccessiva onerosità.

Il comma 127 disciplina la decorrenza delle nuove norme in materia di variazioni in diminuzione e detrazioni; le disposizioni di cui al novellato articolo 26, comma 4, lettera a) (che, si ricorda, anticipano la detrazione conseguente a variazione alla data della procedura concorsuale o degli accordi di ristrutturazione o dei piani di risanamento) e quelle del comma 5, secondo periodo (relativo alla disapplicazione dell’obbligo di registrare la variazione per la controparte contrattuale, nel caso di procedure concorsuali) si applicano nei casi in cui il cessionario o committente sia assoggettato a una procedura concorsuale successivamente al 31 dicembre 2016. Si precisa che le altre modifiche apportate dal comma 126 al predetto articolo 26, in quanto volte a chiarire l’applicazione delle disposizioni contenute in tale ultimo articolo, sono di carattere interpretativo e dunque si applicano anche alle operazioni effettuate anteriormente alla data di entrata in vigore della legge in esame.