SOMMARIO – Finanza & Fisco n. 31 del 2021

Copertina del settimanale Finanza & Fisco n. 31 del 2021

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Commenti

 

Metodi accertativi. I pesi e contrappesi voluti dal legislatore
di Alvise Bullo e Elena De Campo

 

Testimonianza e (giusto) processo tributario. Proposta una deroga al divieto
di Giovanni Santaniello

 

 

Giurisprudenza

 

Corte Suprema di Cassazione:

  • Sezioni tributarie

 

Poteri istruttori del giudice tributario – Dichiarazioni di terzi

 

Possibile invocare poteri istruttori del giudice solo in caso di obiettiva situazione d’incertezza. Le dichiarazioni rese da terzi non sono idonee, di per sé, a fondare il convincimento del giudice

Corte Suprema di Cassazione – Sezione V Civile Tributaria – Ordinanza n. 12406 dell’11 maggio 2021: «CONTENZIOSO TRIBUTARIO – Procedimento – Disposizioni comuni ai vari gradi del procedimento – Istruzione del processo – Poteri istruttori del giudice tributario – Acquisizione d’ufficio di mezzi di prova – Finalità – Integrazione degli elementi forniti dalle parti – Esercizio – Presupposti – Art. 7, del D.Lgs. 31/12/1992, n. 546 – Art. 2697 c.c. – Art. 111 Cost. • CONTENZIOSO TRIBUTARIO – Procedimento – Istruzione del processo – Dichiarazioni di terzi – Ammissibilità – Valore probatorio – Valore di prova indiziaria – Art. 7, del D.Lgs. 31/12/1992, n. 546 – Art. 111 Cost.»

 

Imposta di registro – Interpretazione degli atti

 

Non invocabile l’art. 20 D.P.R. n. 131/86 per riqualificare in cessione d’azienda il trasferimento delle quote in più atti negoziali collegati. Il collegamento negoziale elusivo si contrastata solo per mezzo dell’art. 10-bis L. n. 212/2000

Corte Suprema di Cassazione – Sezione V Civile Tributaria – Sentenza n. 25071 del 16 settembre 2021: «IMPOSTA DI REGISTRO – Applicazione dell’imposta – Criteri – Intrinseca natura ed effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione – Conseguente divieto, salvo eccezioni, di ricorso ad elementi extratestuali o desumibili da atti collegati – Riqualificazione in cessione d’azienda del trasferimento di quote in più atti negoziali collegati – Esclusione della possibilità dal Fisco alla riqualificazione giuridica ex art. 20 D.P.R. n. 131/86 in termini di cessione di azienda – Affermazione – Art. 20, del D.P.R. 26/04/1986, n. 131, come modificato dall’art. 1, comma 87, lett. a), della L. 27/12/2017, n. 205 e dall’art. 1, comma 1084, della L. 30/12/2018, n. 145 – L’ipotesi del collegamento negoziale quale manifestazione elusiva e di abuso del diritto può essere contrastata solo per mezzo dell’art. 10-bis L. n. 212/2000 (non applicabile ratione temporis al caso di specie) – Rispetto dell’applicazione del corollario di garanzie previste l’art. 10-bis L. n. 212/2000 introdotto dal D.Lgs. 05/08/2015, n. 128 – Necessità»

 

Appello – Questioni assorbire nella sentenza di primo grado

 

Va manifestata la volontà di riproporre al giudice d’appello le questioni assorbite in primo grado. La tardiva costituzione impedisce all’appellato di riproporre le doglianze rimaste assorbite dalla pronuncia di prime cure

Corte Suprema di Cassazione – Sezione V Civile Tributaria – Ordinanza n. 10098 del 16 aprile 2021: «CONTENZIOSO TRIBUTARIO – Procedimento di appello – Questioni assorbire nella sentenza di primo grado – Esame in appello – Condizioni – Specifica riproposizione nel termine stabilito per la costituzione in giudizio – Necessità – Fondamento -Art. 23, del D.Lgs. 31/12/1992, n. 546 – Art. 56, del D.Lgs. 31/12/1992, n. 546»

 

Sanzioni alle persone giuridiche – Estensione all’amministratore

 

Amministratori (anche di fatto) di società. Il punto della Cassazione sugli obblighi motivazionali e probatori per l’applicazione delle sanzioni amministrative tributarie

Corte Suprema di Cassazione – Sezione VI Civile – T – Ordinanza n. 25530 del 21 settembre 2021: «SANZIONI TRIBUTARIE – Sanzioni proprie di persone giuridiche – Società artificiosamente costituita – Responsabilità dell’amministratore – Estensione all’amministratore di fatto – Possibilità – Condizioni – Necessità nell’atto impositivo della presenza dei presupposti fattuali che inducano a ritenere che la persona fisica autrice della violazione non abbia agito nell’interesse della società, ma abbia perseguito un interesse proprio – Art. 7, comma 1, del D.L. 30/09/2003, n. 269, conv., con mod., dalla L. 24/11/2003, n. 326 – Art. 2 e 11, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 • CONTENZIOSO TRIBUTARIO – Procedimento – Processo tributario – Oggetto – Individuazione – Riferimento all’atto impositivo ed ai motivi di impugnazione – Necessità»

 

Ravvedimento parziale – Applicazione retroattiva – Applicabilità nel giudizio di legittimità

 

L’applicabilità del nuovo ravvedimento frazionato deve essere riesaminata alla luce dello ius superveniens anche in Cassazione

Corte Suprema di Cassazione – Sezione V Civile Tributaria – Ordinanza n. 26523 del 30 settembre 2021: «SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento – Efficacia – Condizioni – Errori od omissioni regolarizzabili – Regolarizzazione della violazione prima di una attività di accertamento – Tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate – Ravvedimento parziale – Introduzione dell’art. 13-bis del D.Lgs. n. 472 del 1997, dichiarata norma interpretativa con effetto retroattivo – Estensione con effetto retroattivo dell’ambito operativo della disciplina del ravvedimento contenuta nel precedente articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997 anche al caso di versamento frazionato dell’imposta o di versamento tardivo dell’imposta frazionata (cd. ravvedimento parziale) – Affermazione – Applicazione anche nel corso del giudizio di legittimità – Possibilità – Condizioni – Art. 13-bis, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 – Art. 4-decies, del D.L. 30/04/2019, n. 34, conv., con mod., dalla L. 28/06/2019, n. 58 • IMPUGNAZIONI CIVILI – Cassazione (ricorso per) – Poteri della Cassazione – Nuova disciplina del rapporto in contestazione – Applicabilità nel giudizio di legittimità – Condizioni – Sopravvenienza dopo la proposizione del ricorso – Necessità – Pertinenza dello “ius superveniens” alle questioni investite dai motivi di ricorso – Necessità – Fattispecie in tema di applicabilità del ravvedimento frazionato e del conseguente trattamento sanzionatorio mitigato riesaminato alla luce dello ius superveniens – Artt. 360 e 378 c.p.c.»

 

 

Prassi

 

 

Agenzia delle Entrate

 

Compilazione della dichiarazione di successione

 

Il legato di cosa genericamente determinata non va indicato tra le passività (quadro ED) della dichiarazione di successione

Risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 577 del 3 settembre 2021: «SUCCESSIONI “MORTIS CAUSA” – Dichiarazione – Legato di somme di denaro, contenuto in un testamento olografo ove si indicavano i depositi da cui trarre le somme – Compilazione della dichiarazione di successione – Qualificazione giuridica del legato – Legato di genere a carattere obbligatorio – Indicazione nella dichiarazione di successione – Esclusione – Motivazione – Non rappresenta un peso che grava sull’asse ereditario, ma un debito degli eredi – Art. 28, del D.Lgs. 31/10/1990, n. 346 (TUS) – Art. 29, del D.Lgs. 31/10/1990, n. 346 (TUS) – Artt. 653 e 654 c.c.»

 

Stralcio dei debiti fino a 5 mila euro

 

Stralcio cartelle esattoriali fino a 5.000 euro. Carichi da annullare, scadenze e adempimenti

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 11 E del 22 settembre 2021: «STRALCIO CARTELLE ESATTORIALI FINO A 5.000 EURO – Annullamento automatico dei debiti tributari di importo residuo fino a 5.000 euro risultanti da carichi affidati agli agenti della riscossione tra il 1° gennaio 2000 e il 31 dicembre 2010 – Art. 4, commi da 4 a 9, D.L. 22/03/2021, n. 41, conv., con mod., dalla L. 21/05/2021, n. 69 (c.d. Decreto Sostegni) – D.M. Mef del 14 luglio 2021»

 

Omessa compilazione del quadro IS nel modello IRAP 2020 – Ravvedimento

 

L’esonero dal versamento del Saldo IRAP 2019 andava indicato nel prospetto aiuti di Stato del modello IRAP 2020: in caso di omissione la sanzione (da 250 a 2mila euro) può essere ridotta con il ravvedimento e integrativa

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 58 E del 29 settembre 2021: «IRAP (Imposta regionale sulle attività produttive) – ACCONTI DI IMPOSTA – SANZIONI TRIBUTARIE – Violazioni relative al contenuto e alla documentazione delle dichiarazioni – Abrogazione del versamento del saldo 2019 – Obbligo di compilazione nel modello IRAP 2020 (sezione XVIII del quadro IS) – Conferma – Violazione dell’obbligo – Applicazione delle sanzioni previste dall’articolo 8, comma 1, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 – Affermazione – Ravvedimento operoso – Applicabilità – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 – Art. 24, del D.L. 19/05/2020, n. 34, conv., con mod., dalla L. 17/07/2020, n. 77 (cd. Decreto “Rilancio”)»

 

 

Legislazione

 

Misure a favore del settore tessile e della moda, della produzione calzaturiera e della pelletteria

 

Settore del tessile, moda e accessori. I criteri del MiSE per l’individuazione dei settori economici ammissibili al credito d’imposta

Decreto del Ministero dello Sviluppo Economico del 27 luglio 2021: «Criteri per l’individuazione dei settori economici ammissibili al credito d’imposta»

 

Accollo del debito d’imposta altrui e divieto di compensazione

 

Debiti tributari accollati: non possono essere estinti mediante l’utilizzo in compensazione nel modello F24 dei crediti erariali dell’accollante

Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 24 settembre 2021, prot. n. 244683/2021: «Disposizioni di attuazione dell’articolo 1 del decreto-legge 26 ottobre 2019, n. 124, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157. Accollo del debito d’imposta altrui e divieto di compensazione»

 

Scambi con San Marino – Disciplina IVA

 

E-fatture nei rapporti di interscambio italo-sammarinesi. Ufficializzato il codice dell’ufficio tributario di San Marino

Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 29 settembre 2021, prot. n. 248717/2021: «Modifiche al provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 211273 del 5 agosto 2021»

 

Trasmissione telematica delle spese sanitarie

 

Dati sanitari in precompilata. Confermate le regole 2020. Disciplina applicabile anche ai professionisti iscritti alle 18 tipologie di elenchi speciali ad esaurimento istituiti con il D.M. 9 agosto 2019

Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 30 settembre 2021, prot. n. 249936/2021: «Modalità tecniche di utilizzo ai fini della elaborazione della dichiarazione dei redditi precompilata dei dati delle spese sanitarie comunicate, a decorrere dall’anno d’imposta 2021, anche ai sensi dell’articolo 1 del decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze del 16 luglio 2021»

 

 

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Omissione del versamento di tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate. Possibile il ravvedimento anche in caso di versamento frazionato

L’articolo 4-decies, del Decreto-Legge 30 aprile 2019, n. 34, conv., con mod., dalla Legge 28 giugno 2019, n. 58, interviene sull’ambito operativo della disciplina del ravvedimento operoso, recependo alcuni orientamenti già espressi dalla prassi amministrativa in materia di versamento frazionato dell’imposta o versamento “tardivo” dell’imposta frazionata (cd. ravvedimento parziale).

L’intervento normativo è volto a contrastare il comportamento di alcuni Uffici che hanno disconosciuto, interamente, gli effetti del ravvedimento in casi di carenze, anche di modesto importo, riguardanti gli interessi e/o le sanzioni oggetto di versamento. Comportamento, peraltro, avallato dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 19017 del 24/09/2015 (Presidente: Cicala M. Relatore: Caracciolo G). Nella citata sentenza, infatti, il Supremo Consesso ha statuito che “in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, ai sensi dell’art. 13, comma 2, del D.Lgs. n. 472 del 1997, è inammissibile il ravvedimento operoso parziale, in quanto la norma pone come condizioni di perfezionamento della fattispecie tanto la regolarizzazione dell’obbligo tributario, quanto il versamento integrale della sanzione, nella prevista misura ridotta, con il pagamento degli interessi legali, salvo il differimento di trenta giorni laddove la liquidazione debba essere eseguita dall’Amministrazione finanziaria”. (Conf.: Sez. V, Sentenza n. 22330 del 13/09/2018). Peraltro, tale orientamento, criticabile sul lato del rispetto del principio di “leale collaborazione”  risultava già non in linea con quanto affermato dall’Agenzia delle entrate con la risoluzione n. 67/E del 23 giugno 2011 (in “Finanza & Fisco” n. 19/2011, pag. 1516).

La novella

Con l’introduzione del nuovo articolo 13-bis nel D.Lgs. n. 472 del 1997 ad opera dell’articolo 4-decies, rubricato: «Norma di interpretazione autentica in materia di ravvedimento parziale», si inserisce, nel corpo dei principi generali delle sanzioni tributarie, una norma interpretativa, con efficacia dunque retroattiva, ai sensi della quale l’istituto del ravvedimento operoso si applica anche nei casi di versamento frazionato delle imposte dovute, purché il versamento della parte dell’imposta e delle sanzioni e interessi sia effettuato nei termini prescritti dalle lettere a), a-bis), b), b-bis), b-ter), b-quater) e c) del comma 1 dell’articolo 13, del richiamato D.Lgs. n. 472 del 1997.

Si ricorda che l’istituto del ravvedimento operoso, disciplinato dall’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997 consente di regolarizzare omessi o insufficienti versamenti e altre irregolarità fiscali beneficiando della riduzione delle sanzioni. Con le modifiche introdotte dalla legge di stabilità per il 2015 (articolo 1, comma 637, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 in “Finanza & Fisco” n. 41-42/2014, pag. 2915) sono stati eliminati alcuni vincoli al ravvedimento operoso, che influivano sulla tempistica e sulle condizioni per l’accesso all’istituto: detti limiti non operano più e, dunque, oggi, per i tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate, il ravvedimento può adesso essere attivato a prescindere dalla circostanza che la violazione sia già stata constatata o che siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di controllo, delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza. Non possono ravvedersi, invece, i contribuenti ai quali sia stato notificato un atto di liquidazione, di irrogazione delle sanzioni o, in generale, di accertamento o che abbiano ricevuto comunicazioni di irregolarità (articoli 36-bis D.P.R. n. 600/1973 e 54-bis D.P.R. n. 633/1972) o l’esito del controllo formale di cui all’art. 36-ter D.P.R. n. 600/1973. (Vedi, al riguardo la circolare n. 23/E del 9 giugno 2015, in “Finanza & Fisco” n. 10/2015, pag. 683).

Gli errori, le omissioni e i versamenti carenti possono essere regolarizzati eseguendo spontaneamente il pagamento:

  • dell’imposta dovuta;
  • degli interessi, calcolati al tasso legale annuo dal giorno in cui il versamento avrebbe dovuto essere effettuato a quello in cui viene effettivamente eseguito;
  • della sanzione in misura ridotta.

La sanzione ridotta è pari (articolo 13, comma 1, rispettivamente lettere a), a- bis), b), b-bis), b-ter), b-quater) e c)):

a) ad un decimo del minimo nei casi di mancato pagamento del tributo o di un acconto, se esso viene eseguito nel termine di trenta giorni dalla data della sua commissione;

abis) ad un nono del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro novanta giorni dalla data dell’omissione o dell’errore, ovvero se la regolarizzazione delle omissioni e degli errori commessi in dichiarazione avviene entro novanta giorni dal termine per la presentazione della dichiarazione in cui l’omissione o l’errore è stato commesso;

b) ad un ottavo del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore;

b-bis) ad un settimo del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall’omissione o dall’errore;

b-ter) ad un sesto del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall’omissione o dall’errore;

b-quater) ad un quinto del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene dopo la constatazione della violazione ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, salvo che la violazione non rientri tra quelle indicate negli articoli 6, comma 3, o 11, comma 5, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471;

c) ad un decimo del minimo di quella prevista per l’omissione della presentazione della dichiarazione, se questa viene presentata con ritardo non superiore a novanta giorni ovvero a un decimo del minimo di quella prevista per l’omessa presentazione della dichiarazione periodica prescritta in materia di imposta sul valore aggiunto, se questa viene presentata con ritardo non superiore a trenta giorni.

Le lettere b-bis), b-ter) e b-quater) si applicano ai tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate e, limitatamente alle lettere b-bis) e b-ter), ai tributi doganali e alle accise amministrati dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli.

L’art. 15, lettera o), del decreto legislativo n. 158 del 2015 (in “Finanza & Fisco” n. 20/2015, pag. 1522) ha sostituito l’articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997, relativo alle sanzioni per ritardati od omessi versamenti, prevedendo la riduzione alla metà della sanzione ordinaria per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni dalla scadenza. In tali casi, quindi, la sanzione passa dal 30 al 15 per cento.

Un’ulteriore riduzione della sanzione è prevista per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 15 giorni. In tali casi la sanzione del 15 per cento è ulteriormente ridotta a 1/15 per ogni giorno di ritardo (1 per cento). (cfr. Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 17/E del 29 aprile 2016, § 3.1.2 – in “Finanza & Fisco” n. 3/2016, pag. 276).

Ravvedimento del versamento tardivo

Il secondo periodo del comma 1 del nuovo articolo 13-bis prevede che, ove l’imposta dovuta sia versata in ritardo, e il ravvedimento, con il versamento della sanzione e degli interessi, intervenga successivamente, la sanzione applicabile corrisponde a quella riferita all’integrale tardivo versamento e gli interessi sono dovuti per l’intero periodo di ritardo; la riduzione in caso di ravvedimento è riferita al momento di perfezionamento dello stesso.

Ravvedimento del versamento tardivo-frazionato

Il terzo periodo prevede che, nel caso di versamento tardivo dell’imposta frazionata in scadenze differenti, al contribuente è consentito:

  • ravvedere autonomamente i singoli versamenti, con le riduzioni di cui al precedente periodo;
  • ravvedere il versamento complessivo, applicando alla sanzione la riduzione individuata in base alla data in cui la stessa è regolarizzata.

Infine, il comma 2 del nuovo articolo 13-bis nel D.Lgs. n. 472 del 1997 prevede che le disposizioni dello stesso si applicano ai soli tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate. 

 

Di seguito, il testo approvazione dalla Camera

 

Art. 4-decies.
(Norma di interpretazione autentica in materia di ravvedimento parziale)

1. Dopo l’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, è inserito il seguente:

«Art. 13-bis. – (Ravvedimento parziale) 1. L’articolo 13 si  interpreta nel senso che è consentito al contribuente di avvalersi dell’istituto del ravvedimento anche in caso di versamento frazionato, purché nei tempi prescritti dalle lettere a), a-bis), b), b-bis), b-ter), b-quater) e c) del comma 1 del medesimo articolo 13. Nel caso in cui l’imposta dovuta sia versata in ritardo e il ravvedimento, con il versamento della sanzione e degli interessi, intervenga successivamente, la sanzione applicabile corrisponde a quella riferita all’integrale tardivo versamento; gli interessi sono dovuti per l’intero periodo del ritardo; la riduzione prevista in caso di ravvedimento è riferita al momento del perfezionamento dello stesso. Nel caso di versamento tardivo dell’imposta frazionata in scadenze differenti, al contribuente è consentito operare autonomamente il ravvedimento per i singoli versamenti, con le riduzioni di cui al precedente periodo, ovvero per il versamento complessivo, applicando in tal caso alla sanzione la riduzione individuata in base alla data in cui la stessa è regolarizzata.

2. Le disposizioni del presente articolo si applicano ai soli tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate».

 


L’emendamento recepisce l’articolo 24 del Disegno di legge «Disposizioni per la semplificazione fiscale, il sostegno delle attività economiche e delle famiglie e il contrasto dell’evasione fiscale» (Atto Camera: 1074)

 

 

 

Per saperne di più sul ravvedimento:

 

Omessa o tardiva presentazione del Modello F24 a zero: le sanzioni ridotte in caso di ravvedimento operoso per chi dimentica di presentare la delega

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 36 E del 20 marzo 2017: «SANZIONI TRIBUTARIE – RISCOSSIONE – Compensazione dei crediti d’imposta c.d. “orizzontale” o “esterna” (perché coinvolge crediti e debiti di natura diversa) continua – Sanzioni per l’omessa o tardiva presentazione del Modello F24 a saldo zero – Regolarizzazione delle violazioni commesse mediante l’istituto del ravvedimento – Possibilità – Comma 2-bis, dell’art. 15, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 introdotto dall’art. 15, comma 1, lett. q), n. 2), del D.Lgs. 24/09/2015, n. 158 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 – Artt. 17 e 19 del D.Lgs. 09/07/1997, n. 241»

 

Le procedure per la regolarizzazione del superamento del plafond e sanzioni connesse agli acquisti senza IVA

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 16 E del 6 febbraio 2017: «IVA (Imposta sul valore aggiunto) – SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento operoso – Soggetti qualificati come esportatori abituali – Possibilità di acquistare o importare beni e servizi senza applicazione dell’IVA, entro un determinato limite annuale (plafond) – Modalità di regolarizzazione in caso di acquisti senza applicazione dell’IVA oltre i limiti, c.d. splafonamento – Art. 1, comma 1, lett. c) del D.L. 29/12/1983, n. 746, conv., con mod., dalla L. 27/02/1984, n. 17 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 – Art. 7, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471»

 

Per regolarizzare l’infedele dichiarazione basta la sanzione proporzionale (oltre al tributo dovuto e agli interessi). Esclusa quella prevista per l’omesso versamento

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 42 E del 12 ottobre 2016: «SANZIONI TRIBUTARIE – Errori dichiarativi – Ravvedimento operoso – Regolarizzazione delle dichiarazioni con errori o presentate in ritardo – Ulteriori chiarimenti, rispetto al comunicato stampa del 18 dicembre 2015, anche alla luce delle modifiche recate al ravvedimento operoso dapprima dalla L. 23 dicembre 2014, n. 190 (Stabilità 2015) e poi dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158 – Ravvedimento del modello 730 – Ravvedimento di un omesso versamento di un debito IVA periodico mediante compensazione con un credito IVA emergente dalle liquidazioni periodiche successive – Rettifica di precedenti istruzioni – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 – Artt. 1 e 8, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471»

Nella circolare al Paragrafo 4.2. “Ricorso all’istituto del ravvedimento operoso in un momento successivo al versamento del tributo: determinazione della misura della sanzione ridotta, precisato che, “con risoluzione n. 67/E del 23 giugno 2011 (in “Finanza & Fisco” n. 19/2011, pag. 1516) è stata ammessa la possibilità di effettuare il ravvedimento in maniera c.d. frazionata, ossia la possibilità di perfezionare un ravvedimento parziale rispetto al quantum dovuto. Tuttavia, è stato chiarito che, a tale fine, è necessario che siano corrisposti – oltre all’imposta – anche gli interessi e le sanzioni commisurati alla frazione del debito d’imposta versato tardivamente.

Se tra un versamento e l’altro viene notificato un atto di liquidazione o di accertamento (compreso una comunicazione ex articoli 36-bis e 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e 54-bis del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633), l’omesso versamento della parte di debito che residua non può beneficiare delle riduzioni delle sanzioni previste dal citato articolo 13 che, invece, andranno irrogate dagli Uffici, secondo le regole ordinarie.

Deve escludersi, invece, qualunque possibilità di “rateazione delle somme da ravvedimento”, ossia che, in caso di controllo fiscale attivato tra un versamento e l’altro del tributo, il contribuente possa invocare l’avvenuta definizione integrale della violazione per effetto del versamento della “prima rata”. Né può il contribuente, nel caso di omesso o carente versamento, beneficiare della percentuale di riduzione dell’intera sanzione nelle misure più vantaggiose previste dalla lettera a) del citato articolo 13, per il solo fatto di aver versato una prima rata di quanto complessivamente dovuto entro il termine di trenta giorni dalla data di commissione della violazione”.

Ciò premesso, allo stato attuale, emerge che, sebbene l’istituto del ravvedimento si perfezioni (anche parzialmente) solo all’esito della procedimento complesso – consistente sia nelle regolarizzazione del comportamento (versamento del tributo), sia nel versamento delle sanzioni, sia nel versamento degli interessi -, tuttavia non è necessario che ciò avvenga in un unico momento, potendo il versamento della sanzione ridotta essere successivo a quello del versamento del tributo e/o degli interessi. Resta inteso, comunque, che, ai fini della determinazione della riduzione disposta dall’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, rileva il momento in cui la sanzione è effettivamente regolarizzata. È evidente, peraltro, che, nelle more della definizione, il contribuente accetta il rischio di incorrere nella notifica di un atto di liquidazione o di accertamento ciò che impedirebbe il perfezionamento dell’istituto e, quindi, il beneficio della riduzione sanzionatoria.

Applicando tali principi al caso in cui si assiste a un tardivo (ad esempio 20 giorni) ma integrale versamento del tributo dovuto, senza alcuna corresponsione di sanzioni e interessi, alla luce del tenore dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, si può ritenere che:

— la sanzione applicabile sia quella in cui “ricade” l’integrale tardivo versamento (nel caso ipotizzato la sanzione del 15 per cento disposta dall’articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997 – sanzione del 30 per cento ridotta alla metà);

— gli interessi moratori siano dovuti per il periodo del ritardo (venti giorni);

— la riduzione sanzionatoria applicabile sia riferita al momento in cui si perfeziona il ravvedimento (cfr. circolare n. 180 del 1998 — in “Finanza & Fisco” Suppl. al n. 29/98, pag. 29);

— se, medio tempore, è notificato un atto di liquidazione o di accertamento, il contribuente che non abbia versato ancora sanzioni e interessi perda la possibilità di avvalersi dell’istituto.

Emerge, pertanto, che il momento rilevante per valutare la riduzione sanzionatoria da ravvedimento (anche parziale) in concreto applicabile è quello in cui la sanzione viene regolarizzata, ossia quando la stessa viene versata.

Ad esempio, laddove il contribuente intenda avvalersi del ravvedimento operoso e il versamento del tributo è stato effettuato tardivamente in due tranches, una entro 30 giorni dalla scadenza e l’altra successivamente, entro 90 giorni, la riduzione applicabile è quella in cui la sanzione e gli interessi sono effettivamente versati. Ciò significa che il contribuente può:

  • ravvedere autonomamente i singoli versamenti applicando la riduzione di cui alle lettere a) e a-bis) rispettivamente alle sanzioni calcolate sulla prima e sulla seconda tranches, se i versamenti delle sanzioni medesime e degli interessi sono eseguiti rispettivamente entro il termine di 30 e di 90 giorni;
  • ravvedere il versamento complessivo applicando alla sanzione la riduzione che tiene conto del momento in cui la stessa è regolarizzata.

 

La disciplina del ravvedimento operoso, così come modificata dalla legge di stabilità per il 2015

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 23 E del 9 giugno 2015: «SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento operoso – Nuove ipotesi di riduzione delle sanzioni graduata in ragione della tempestività dell’intervento correttivo – Ambito di applicazione delle nuove lettere a-bis), b-bis), b-ter) e b-quater) dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/1997 – Possibilità della rimozione delle violazioni usufruendo della mitigazione delle sanzioni non oltre i termini stabiliti dalla legge per l’accertamento – Ravvedimento dell’omesso o insufficiente pagamento di imposte – Omissione dei versamenti risultanti dalla dichiarazione (ad es., carente od omesso versamento a saldo o in acconto ai fini delle imposte sui redditi e dei tributi locali e regionali) – Qualificazione ai fini dell’applicazione della lett. a-bis) – Violazioni non commesse mediante la dichiarazione nonostante il loro ammontare sia determinato o determinabile nella dichiarazione – Conseguenze – Il dies a quo per il ravvedimento di cui alla lettera a-bis) decorre dal decorso del termine di scadenza del versamento e non dal termine per la presentazione della dichiarazione – Art. 1, comma 637, della L 23/12/2014, n. 190 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471»

 

Carenti versamenti di imposte e sanzioni: il parziale omesso versamento del saldo e primo acconto IRPEF, IRES e IRAP, con la maggiorazione dello 0,40 per cento non si equipara al ritardato pagamento. Ammesso il ravvedimento “parziale” in proporzione al versato e scusabili gli errori di lieve entità nel versamento di somme dovute per istituti definitori

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 27 E del 2 agosto 2013: «SANZIONI TRIBUTARIE – Riscossione – Versamento del saldo e primo acconto IRPEF, IRES e IRAP, con la maggiorazione dello 0,40 per cento nei 30 giorni successivi alla scadenza – Insufficiente versamento – Sanzioni applicabili – Determinazione – Assimilazione all’omesso versamento parziale e non già al ritardato pagamento – Conseguenze – Applicazione della sanzione del 30 per cento solo alla frazione dell’importo non versato, come disposto dall’art. 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997 per l’ipotesi di versamento parziale tempestivo – Art. 17, del DPR 07/12/2001, n. 435 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 • SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento – Ravvedimento dell’omesso o insufficiente pagamento di imposte – Rimozione della violazione – Pagamento delle imposte e versamento delle sanzioni ridotte e degli interessi – Ammissibilità del ravvedimento “parziale” – Ammissibilità – Anche nel caso in cui la sanzioni e/o gli interessi non siano, commisurati all’imposta versata in ritardo – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 • RISCOSSIONE – Accertamento – Acquiescenza del contribuente o definizione delle sole sanzioni – Versamenti definitori previsti dagli artt. 15 del D.Lgs. n. 218 del 1997 e 17, comma 2, del D.Lgs. n. 472 del 1997 – Errore materiale o di calcolo nel versamento delle somme dovute – Perfezionamento delle definizioni in caso di pagamento insufficiente di lieve entità – Possibilità – Condizioni – Art. 15, del D.Lgs. 19/06/1997, n. 218 – Art. 17, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472»

 

Ammesso il ravvedimento “parziale” dell’omesso versamento limitato agli importi pagati contestualmente agli interessi e le sanzioni ridotte

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 67 E del 23 giugno 2011: «SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento – Ravvedimento dell’omesso o insufficiente pagamento di imposte – Rimozione della violazione – Pagamento delle imposte e versamento delle sanzione ridotte e degli interessi – Ravvedimento “parziale” o “frazionato” con sanzioni e interessi calcolati volta per volta in base al debito d’imposta residuo nel rispetto delle le relative scadenze – Ammissibilità – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472»

 

Correttivo-bis delle sanzioni tributarie: i chiarimenti sul “cumulo”, regime transitorio e penalità per la periodica IVA

Circolare del Ministero delle Finanze n. 138 E del 5 luglio 2000: «SANZIONI TRIBUTARIE – Modifiche alla disciplina – D.Lgs. 30/03/2000, n. 99, recante ulteriori disposizioni integrative e correttive – D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 – D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 e D.Lgs. 18/12/1997, n. 473»

 

La circolare del Ministero delle Finanze sulla riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione

Circolare del Ministero delle Finanze n. 23 E del 25 gennaio 1999: «SANZIONI TRIBUTARIE – Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione – D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 e successive modificazioni ed integrazioni»

 

Il ravvedimento in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto, di imposta di registro e tributi similari

Circolare del Ministero delle Finanze n. 192 E del 23 luglio 1998: «SANZIONI TRIBUTARIE – Ravvedimento in materia di imposte dirette, di IVA, di imposta di registro e tributi similari – Art. 13 del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472, come sostituito dal D.Lgs. n. 203 del 05/06/1998»

 

Dalle Finanze le istruzioni articolo per articolo per l’applicazione delle regole generali del nuovo sistema sanzionatorio

Circolare del Ministero delle Finanze n. 180 E del 10 luglio 1998: «SANZIONI TRIBUTARIE – Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie – D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 e successive modificazioni ed integrazioni»

 

Il Nuovo Regime delle Sanzioni Amministrative Tributarie

Circolare del Comando generale della Guardia di Finanza — III Reparto Operazioni — 1° Ufficio Operazioni (CIR) Prot. n. 107000 del 25 marzo 1998

 

Diritto annuale alle camere di commercio

Diritto annuale alle camere di commercio: il parziale omesso versamento con la maggiorazione dello 0,40 per cento non si equipara al totale ritardato pagamento. Ammesso il ravvedimento “parziale” in proporzione al versato

Nota del Ministero dello Sviluppo Economico – Dipartimento per l’impresa e l’internazionalizzazione – n. 172574 del 22 ottobre 2013: «DIRITTO ANNUALE ALLE CAMERE DI COMMERCIO – Riscossione – SANZIONI AMMINISTRATIVE – Sanzioni amministrative in caso di tardivo o omesso pagamento – Versamento del diritto annuale con la maggiorazione dello 0,40 per cento nei 30 giorni successivi alla scadenza – Insufficiente versamento – Sanzioni applicabili – Determinazione – Assimilazione all’omesso versamento parziale e non già al totale ritardato pagamento – Conseguenze – Applicazione della sanzione solo alla frazione dell’importo non versato – Art. 17, del D.P.R. 07/12/2001, n. 435 – Art. 4, comma 1 del D.M. 27/01/2005, n. 54 – Art. 44, della L. 12/12/2002, n. 273 – Art. 17, della L. 23/12/1999, n. 488 – Art. 8 del D.M. 11/05/2001, n. 359 – D.Lgs. 18/12/1997, n. 472 • DIRITTO ANNUALE ALLE CAMERE DI COMMERCIO – Riscossione – SANZIONI AMMINISTRATIVE – Sanzioni amministrative in caso di tardivo o omesso pagamento – Ravvedimento – Ravvedimento dell’omesso o insufficiente pagamento del diritto annuale – Rimozione della violazione – Pagamento delle imposte e versamento delle sanzioni ridotte e degli interessi – Ravvedimento “parziale” – Ammissibilità – Anche nel caso in cui le sanzioni e/o gli interessi non siano, commisurati all’imposta versata in ritardo – Art. 6, del D.M. 27/01/2005, n. 54 – Art. 13, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 472»