L’articolo 39 del decreto-legge 26 ottobre 2019, n. 124, inasprisce le pene per i reati tributari e abbassa alcune soglie di punibilità; introduce inoltre, in caso di condanna, la confisca dei beni di cui il condannato abbia disponibilità per un valore sproporzionato al proprio reddito (c.d. confisca allargata). La disposizione modifica, inoltre, la disciplina della responsabilità amministrativa degli enti per prevedere specifiche sanzioni amministrative quando il reato di dichiarazione fraudolenta è commesso a vantaggio dell’ente. Le disposizioni dell’art. 39 sono destinate ad avere efficacia solo dopo la conversione in legge del decreto in commento.
In particolare, il comma 1 dell’articolo 39, modifica molte delle fattispecie penali previste dal Decreto Legislativo n. 74 del 2000, recante: «Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205», recentemente modificata dal decreto legislativo n. 158 del 2015 (in “Finanza & Fisco” n. 20/2015, pag. 1464). Introduce, altresì, una nuova disciplina della confisca penale.
Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2 D.Lgs. n. 74 del 2000)
Nel dettaglio, le lettere a) e b) intervengono sul delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, modificando l’articolo 2, comma 1 del decreto legislativo n. 74 del 2000.
Si tratta della disposizione che qualifica come delitto – attualmente punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni – la condotta di chiunque, per evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto (IVA), indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte, elementi passivi fittizi attraverso fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. La fattispecie penale non richiede alcuna specifica soglia di punibilità e dunque trova applicazione qualunque sia l’ammontare di imposta evaso. Il comma 2 della disposizione novellata precisa che, affinché si integri la fattispecie penale, tali fatture o documenti devono essere registrati nelle scritture contabili obbligatorie o detenuti a fine di prova nei confronti dell’Amministrazione Finanziaria.
Per effetto delle modifiche in commento la pena è elevata (lett. a)): la reclusione viene infatti portata da un minimo di 4 anni a un massimo di 8 anni. Inoltre, la lett. b) inserisce un comma 2-bis in base al quale la pena è più bassa (ovvero si mantiene la pena attuale, della reclusione da un anno e sei mesi a 6 anni) quando l’ammontare del passivo fittizio è inferiore a 100 mila euro. Il legislatore introduce, dunque, una soglia – 100 mila euro di false fatturazioni – superata la quale l’illecito è ritenuto di maggiore gravità. Al di sotto di tale soglia opera la disciplina attuale.
Lo stesso comma 1 del prevede inoltre l’applicazione della confisca allargata (vedi: successiva lett. q)), ma solo quando i passivi fittizi sono superiori a 100 mila euro, e la responsabilità amministrativa dell’ente (vedi: comma 2), a prescindere dall’ammontare dei passivi fittizi.
Il tema della applicabilità della fattispecie penale di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 74/2000, a prescindere da una soglia di evasione fiscale, e dunque qualunque sia l’ammontare di imposta evaso è stato recentemente affrontato dalla Corte costituzionale che, con la sentenza n. 95 del 2019 (in “Finanza & Fisco” n. 18/2019, pag. 745), ha dichiarato la norma costituzionalmente legittima. In particolare, la Consulta ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale svolgendo le seguenti argomentazioni: anzitutto, ha premesso che la configurazione delle fattispecie criminose e la determinazione della pena costituiscono materia affidata alla discrezionalità del legislatore, le cui scelte sono censurabili, in sede di sindacato di legittimità costituzionale, solo ove sconfinino nella manifesta irragionevolezza o nell’arbitrio. Quindi, in relazione al caso specifico, la Corte ha rilevato che l’articolo 2 del D.Lgs. 74/2000 intende “isolare”, tra i mezzi fraudolenti utilizzabili a supporto di una dichiarazione mendace, uno specifico artificio ritenuto, sulla base dell’esperienza, particolarmente insidioso per gli interessi dell’erario: si tratta appunto della falsa fatturazione intesa a comprovare operazioni in tutto o in parte non eseguite – in assoluto, o dai soggetti ai quali esse vengono riferite – ovvero con corrispettivi o IVA “gonfiati”, in funzione di una indebita deduzione di costi o detrazione di imposta da parte del contribuente. L’intento del legislatore di contrastare con rigore il fenomeno si manifesta, a parere della Corte, nella mancata previsione di soglie di punibilità per il delitto. Ciò riguarda anche le imposte dirette, peraltro, in quanto la fattura (o il documento equiparato) assolve un ruolo di rilievo, costituendo lo strumento tipico attraverso il quale il contribuente attesta il proprio diritto a dedurre voci di spesa dalla propria base imponibile o a effettuare detrazioni dall’imposta, in conformità a quanto previsto dalla legislazione tributaria. La Consulta non ha dunque considerato arbitraria la scelta legislativa di riservare alla fattispecie un trattamento distinto e più severo di quello prefigurato in rapporto alla generalità degli altri artifici dei quali si occupa l’articolo 3 del D.Lgs. n. 74 del 2000, che tra l’altro costituisce una norma sussidiaria – a parere della Corte – in quanto fa esplicitamente salve le disposizioni di cui al precedente articolo 2.
Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3 D.Lgs. n. 74 del 2000)
La lettera c) innalza la pena per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici. La pena per tale reato è fissata nella reclusione da 3 a 8 anni (e non più da 1 anno e 6 mesi a 6 anni).
La fattispecie si applica fuori dai casi previsti dall’art. 2 del D.Lgs. 74/2000 a chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, compiendo operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente ovvero avvalendosi di documenti falsi o di altri mezzi fraudolenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi, quando, congiuntamente:
a) l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a 30mila euro;
b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione è superiore al 5 per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o comunque, è superiore a 1,5 milioni di euro, ovvero qualora l’ammontare complessivo dei crediti e delle ritenute fittizie in diminuzione dell’imposta, è superiore al 5 per cento dell’ammontare dell’imposta medesima o comunque a 30mila euro.
Il delitto è attualmente punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni e dunque con la stessa pena prevista per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Nell’innalzare la pena, l’articolo 39 in esame diversifica la gravità tra questa fattispecie e quella di cui all’art. 2, che viene ritenuta più grave individuando il minimo in 4 anni, in luogo dei 3 anni previsti per la dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici. La successiva lett. q) della disposizione in commento prevede poi la confisca allargata, ma solo quando l’imposta evasa è superiore a 100 mila euro.
Dichiarazione infedele (art. 4 D.Lgs. n. 74 del 2000)
Le lettere d), e), f) e g) modificano l’articolo 4 del decreto legislativo n. 74 del 2000, relativo al delitto di dichiarazione infedele.
Questa fattispecie è stata ampiamente modificata anche dalla riforma operata dal decreto legislativo n. 158 del 2015 (in “Finanza & Fisco” n. 20/2015, pag. 1464), rispetto alla quale l’articolo 39 in esame opera una sorta di controriforma.
A legislazione vigente l’art. 4 si applica in via residuale rispetto ai delitti di dichiarazione fraudolenta di cui agli articoli 2 e 3 del D.Lgs. 74/2000 e punisce con la reclusione da 1 a 3 anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente:
a) l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a 150 mila euro (fino al 2015 la soglia era fissata a 50.000 euro);
b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al 10 per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a 3 milioni di euro (fino al 2015 la soglia del valore degli elementi attivi sottratti all’imposizione era di 2 milioni).
Ora, l’articolo 39, in sintesi:
- innalza la pena della reclusione, portando il minimo da 1 a 2 anni e il massimo da 3 a 5 anni. In particolare, il massimo portato a cinque anni comporta l’astratta applicabilità della misura della custodia cautelare in carcere prevista dell’art. 280, comma 2, c.p.p. (lett. d));
- abbassa le soglie di punibilità del reato intervenendo tanto sul valore dell’imposta evasa (da 150 mila a 100 mila euro) quanto su quello degli elementi attivi sottratti a imposizione da 3 a 2 milioni di euro (lett. e) e f));
- abroga il comma 1-ter l’articolo 4 del D.Lgs. n. 74 del 2000 che esclude la punibilità quando le valutazioni, singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10 per cento da quelle corrette e che prevede che degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità (lett. d));
- consente la confisca allargata (lett. q)).
Omessa dichiarazione (art. 5 D.Lgs. n. 74 del 2000)
Le lettere h) ed i) intervengono sul delitto di omessa dichiarazione, di cui all’articolo 5 del D.Lgs. n. 74/2000.
Si tratta della fattispecie – anch’essa modificata nel 2015 – che punisce con la reclusione da un anno e 6 mesi a 4 anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l’imposta evasa è superiore a 50.000 euro (comma 1). Stessa pena è prevista per il sostituto d’imposta che omette la dichiarazione quando l’ammontare delle ritenute non versate è superiore a 50.000 euro (comma 1-bis). Non si considera omessa la dichiarazione presentata entro 90 giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto (comma 2).
L’articolo 39 innalza le pene tanto per l’omessa dichiarazione del contribuente quanto per l’omissione del sostituto d’imposta: la reclusione viene portata nel minimo da un anno e 6 mesi a 2 anni e nel massimo da 4 a 6 anni.
Si ricorda che la reclusione superiore nel massimo a 5 anni comporta la possibilità di applicare all’indagato la misura della custodia cautelare in carcere (art. 280, comma 2, c.p.p.) ed impedisce invece l’applicazione dell’art. 131-bis c.p. che esclude la punibilità per particolare tenuità del fatto. Inoltre, nelle indagini per tali delitti sarà possibile utilizzare le intercettazioni (art. 266, che le consente nei procedimenti per delitti non colposi puniti con la reclusione superiore nel massimo a 5 anni).
Inoltre, il decreto-legge consente in caso di condanna per questi delitti la confisca allargata (vedi lett. q)), purché l’imposta evasa (comma 1, art.5) o le ritenute non versate (comma 1-bis, art. 5) a seguito delle omesse dichiarazioni siano di importo superiore a 100 mila euro.
Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 D.Lgs. n. 74 del 2000)
Le lettere l) e m) modificano il delitto di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 8 del D.Lgs. n. 74/2000, che attualmente punisce con la reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni chiunque, al fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.
L’articolo 39 prevede per tale reato la reclusione da 4 a 8 anni (e non più da 1 anno a e 6 mesi a 6 anni), analogamente a quanto fatto per il parallelo delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (vedi: sopra, modifica all’art. 2 del D.Lgs. 74/2000). Inoltre, la lett. m) inserisce un comma 2-bis in base al quale la pena è più bassa (ovvero si mantiene la pena attuale, della reclusione da un anno e sei mesi a 6 anni) quando l’importo indicato nelle fatture o nei documenti e relativo ad operazioni inesistente è inferiore, per il periodo d’imposta considerato, a 100 mila euro.
L’articolo 39 prevede, inoltre, l’applicazione della confisca allargata (vedi: lett. q)), ma solo quando l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti è superiore a 100 mila euro.
Occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10 D.Lgs. n. 74 del 2000)
La lettera n) innalza la pena detentiva per il delitto di occultamento o distruzione di documenti contabili, di cui 10 del D.Lgs. n. 74/2000.
Si tratta della fattispecie, che si applica in via residuale, ove non ricorra un più grave reato, che punisce attualmente con la reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di consentire l’evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari.
L’articolo 39 innalza il minimo edittale da un anno e sei mesi a 3 anni e il massimo edittale da 6 a 7 anni. Per effetto della nuova disciplina introdotta dalla lettera q), cui si rinvia, anche in caso di condanna o patteggiamento per questo delitto è applicabile l’istituto della confisca allargata.
Omesso versamento di ritenute dovute o certificate (art. 10-bis D.Lgs. n. 74 del 2000)
La lettera o) modifica l’art. 10-bis del D.Lgs. n. 74/2000, relativo all’omesso versamento di ritenute dovute o certificate. Senza innalzare la pena, stabilita nella reclusione da 6 mesi a 2 anni, l’articolo 39 abbassa la soglia di punibilità dell’omesso versamento dagli attuali 150.000 euro a 100.000 euro. A questo delitto non si applica la confisca allargata.
Si ricorda che l’art. 10-bis punisce chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti.
Omesso versamento di IVA (art. 10-ter D.Lgs. n. 74 del 2000)
Analogamente dispone la lettera p) in relazione all’art. 10-ter del D.Lgs. n. 74/2000 per l’omesso versamento di IVA. Ferma restando la reclusione da 6 mesi a 2 anni, la fattispecie ricorre in caso di mancato versamento, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, dell’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a 150.000 euro, in luogo degli attuali 250.000. Anche a questo delitto non si applica la confisca allargata.
Casi particolari di confisca (art. 12-ter D.Lgs. n. 74 del 2000)
La lettera q) inserisce nel D.Lgs. n. 74/2000 l’articolo 12-ter, in forza del quale è consentita la confisca allargata.
Si ricorda che il D.Lgs. n. 74/2000 già prevede, all’art. 12-bis, la confisca penale obbligatoria anche per equivalente: in caso di condanna (o patteggiamento della pena) per un delitto in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca per equivalente, cioè di beni di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto. La confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all’erario, anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta.
Il nuovo articolo 12-ter prevede, in caso di condanna (o patteggiamento della pena) per alcuni delitti in materia di imposte sui redditi e IVA, l’applicazione della c.d. confisca allargata di cui all’art. 240-bis del codice penale e dunque la possibilità di confiscare denaro, beni o altre utilità di cui il condannato non può giustificare la provenienza e di cui, anche per interposta persona fisica o giuridica, risulta essere titolare o avere la disponibilità a qualsiasi titolo in valore sproporzionato al proprio reddito.
Si ricorda che l’art. 240-bis è stato inserito nel codice penale dal D.Lgs. n. 21 del 2018, in attuazione della delega sulla riserva tendenziale di codice nella materia penale (legge n. 103 del 2017) e disciplina la confisca c.d. allargata, diretta e per equivalente, già prevista all’art. 12-sexies del decreto-legge n. 306 del 1992. Nella confisca allargata, che trova la sua origine nella lotta alla criminalità organizzata, viene meno il nesso di pertinenzialità o di continenza tra res sequestrata e reato, per aggredire invece l’intera ricchezza non giustificata ritenuta frutto dell’accumulazione illecita ai sensi di una presunzione legale.
Per la giurisprudenza, la confisca allargata si basa su di “un’insindacabile scelta politico criminale, una presunzione iuris tantum d’illecita accumulazione, nel senso che il provvedimento ablatorio incide su tutti i beni di valore economico non proporzionato al reddito o all’attività economica del condannato e dei quali questi non possa giustificare la provenienza, trasferendo sul soggetto, che ha la titolarità o la disponibilità dei beni, l’onere di dare un’esauriente spiegazione in termini economici (e non semplicemente giuridico-formali) della positiva liceità della loro provenienza, con l’allegazione di elementi che, pur senza avere la valenza probatoria civilistica in tema di diritti reali, possessori e obbligazionari, siano idonei a vincere tale presunzione” (cfr. Cass. Sez. Un., n. 920 del 19 gennaio 2004, e, più di recente Cass., Sez. I, 30/07/2018, n. 36499).
La disciplina concernente il procedimento applicativo della confisca allargata e l’amministrazione dei beni è ora contenuta nelle disposizioni di attuazione del codice di procedura penale (artt. 104-bis e 183-ter). Tali disposizioni consentono il sequestro preventivo dei beni confiscabili e rimandano per l’amministrazione dei beni e la tutela dei terzi al Codice antimafia (D.Lgs. n. 159 del 2011, artt. 52 e ss).
La Cassazione ha affermato che, ai fini del sequestro preventivo di beni confiscabili ai sensi di tale articolo, è necessario accertare, quanto al “fumus commissi delicti”, l’astratta configurabilità, nel fatto attribuito all’indagato, di uno dei reati in esso indicati e, quanto al “periculum in mora”, la presenza di seri indizi di esistenza delle medesime condizioni che legittimano la confisca, sia per ciò che riguarda la sproporzione del valore dei beni rispetto al reddito o alle attività economiche del soggetto, sia per ciò che attiene alla mancata giustificazione della lecita provenienza dei beni stessi. (Cass., Pen. Sez. VI, Data udienza: 24/03/2015, Data Deposito: 25/06/2015, n. 26832 – Presidente: Milo Nicola; Relatore: Paternò Raddusa Benedetto).
L’articolo 39, dunque, integra l’elenco dei delitti per i quali il legislatore consente la confisca allargata con i reati tributari di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, che presentino specifiche caratteristiche di offensività.
La confisca allargata, infatti, non potrà essere applicata ai delitti di omesso versamento di ritenute (art. 10-bis) o di IVA (art. 10-ter); di contro, potrà sempre essere applicata, ai delitti di dichiarazione infedele (art. 4, D.Lgs. n. 74/2000) e di occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10, D.Lgs. n. 74/2000), (cfr. lett. h), art.12-ter)).
Per i restanti delitti disciplinati dal decreto legislativo n. 74/2000 il decreto-legge consente la confisca allargata al superamento di alcuni importi che ritiene sintomatici di una particolare offensività della condotta.
Il nuovo art. 12-ter, (Casi particolari di confisca) infatti, precisa che si applica l’art. 240-bis c.p. solo in caso di condanna (o patteggiamento di pena) per i seguenti delitti:
- dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2, D.Lgs. n. 74/2000), quando l’ammontare degli elementi passivi fittizi è superiore a 100.000 euro. Nella stessa ipotesi si applica infatti anche la pena più severa (reclusione da 4 a 8 anni);
- dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3, D.Lgs. n. 74/2000) e omessa dichiarazione del contribuente (art. 5, comma 1, D.Lgs. n. 74/2000), quando l’imposta evasa è superiore a 100.000 euro;
- omessa dichiarazione del sostituto d’imposta (art. 5, comma 1-bis, D.Lgs. n. 74/2000) quando le ritenute non versate sono superiori a 100.000 euro;
- emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8, D.Lgs. n. 74/2000) quando l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture è superiore a 100.000 euro;
- indebita compensazione (art. 10-quater, D.Lgs. n. 74/2000) quando ha ad oggetto crediti non spettanti o inesistenti superiori a 100.000 euro.
Si ricorda che l’art. 10-quater punisce con la reclusione da 6 mesi a 2 anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti, per un importo annuo superiore a 50.000 euro. Se invece i crediti sono inesistenti e superano l’importo annuo di 50.000 euro, si applica la reclusione da un anno e 6 mesi a 6 anni.
- sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte (art. 11, D.Lgs. n. 74 del 2000) quando l’ammontare delle imposte ovvero gli elementi attivi o passivi sono diversi dagli effettivi per un importo superiore a 100.000 euro.
Si ricorda che l’art. 11, comma 1, punisce con la reclusione da 6 mesi a 4 anni chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte di ammontare complessivo superiore a 50.000 euro, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. Se l’ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi è superiore a 200.000 euro si applica la reclusione da 1 a 6 anni. Il comma 2 punisce con la reclusione da 6 mesi a 4 anni chiunque, al fine di ottenere per sé o per altri un pagamento parziale dei tributi, indica nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore a 50.000 euro. Se l’ammontare è superiore a 200.000 euro si applica la reclusione da 1 a 6 anni.
Responsabilità ex D.Lgs 231/2001 all’intero sistema penal-tributario
Il comma 2 dell’articolo 39 introduce l’articolo 25-quinquiesdecies nel D.Lgs. 8 giugno 2001, n. 231, sulla responsabilità amministrativa delle persone giuridiche, la responsabilità amministrativa delle persone giuridiche per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 del D.Lgs. n. 74 del 2000.
La disciplina della responsabilità amministrativa delle persone giuridiche si fonda sui seguenti principi:
- le disposizioni contenute nel D.Lgs. n. 231/2001 trovano applicazione nei confronti degli «enti forniti di personalità giuridica e alle società e associazioni anche prive di personalità giuridica», mentre non rientrano nella sfera di apprensione della riforma lo Stato, gli enti pubblici territoriali, gli enti pubblici non economici nonché gli enti che svolgono funzioni di rilievo costituzionale (art. 1);
- la responsabilità della persona giuridica sorge per connessione con la realizzazione di un reato, compreso tra quelli espressamente indicati dal legislatore (art. 24 e ss.), da parte di una persona fisica che sia legata all’ente da un rapporto funzionale, che potrà essere di rappresentanza o di subordinazione;
- il criterio di collegamento fra l’illecito e l’ente collettivo ha natura, per così dire, oggettiva, e consiste nella circostanza che il reato sia stato realizzato nell’interesse od a vantaggio dell’ente;
- il tipo di rapporto funzionale che lega l’autore (persona fisica) del reato all’ente è determinante per individuare il criterio di imputazione soggettiva della responsabilità dell’ente. Al riguardo, sono individuati dal legislatore due tipi di rapporto (art. 5): il rapporto di rappresentanza ed il rapporto di subordinazione. Con riferimento alla prima ipotesi, nel caso in cui cioè il reato sia stato commesso da soggetti in posizione apicale, la persona giuridica risponde dell’illecito nella misura in cui essa non sia stata in grado di provare di aver comunque adottato, prima della realizzazione del reato, misure organizzative idonee a prevenire la commissione di illeciti da parte dei suoi organi di vertice. Nell’ipotesi invece in cui l’illecito penale sia stato posto in essere da soggetto sottoposto all’altrui direzione, l’ente risponde in caso vi sia stato un deficit di sorveglianza o di organizzazione con conseguente mancato controllo del responsabile dell’illecito che ha potuto così commettere il reato;
- all’ente sono applicabili sanzioni interdittive, sanzioni pecuniarie, confisca e pubblicazione della sentenza.
In particolare, l’articolo 39 inserisce l’articolo 25-quinquiesdecies nel catalogo dei reati che in base al decreto legislativo n. 231/2001 costituiscono presupposto della responsabilità amministrativa degli enti, prevedendo la sanzione pecuniaria fino a 500 quote per la commissione del suddetto reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Non sono previste sanzioni interdittive.
Si ricorda che la sanzione pecuniaria, ai sensi dell’art. 10 del D.Lgs. n. 231/2001, è applicata per quote, in un numero non inferiore a 100 né superiore a 1.000. L’importo di una quota varia da un minimo di 258 euro ad un massimo di 1.549 euro. Nella commisurazione della sanzione pecuniaria (art. 11 D.Lgs. n. 231/2001) il giudice determina il numero delle quote tenendo conto della gravità del fatto, del grado della responsabilità dell’ente, nonché dell’attività svolta per eliminare o attenuare le conseguenze del fatto e per prevenire la commissione di ulteriori illeciti. L’importo della quota è fissato sulla base delle condizioni economiche e patrimoniali dell’ente allo scopo di assicurare l’efficacia della sanzione.
Efficacia temporale delle modifiche reati penal-tributari
Infine, il comma 3 individua per le disposizioni dettate dall’art. 39 una efficacia temporale diversa da quella prevista per l’intero decreto-legge dall’art. 60 in base al quale il decreto legge entra in vigore il giorno (27 ottobre 2019) successivo a quello della sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale. Le disposizioni dell’art. 39 relative a modifica delle norme penali (comma 1) e previsione della responsabilità amministrative degli enti (comma 2) si applicheranno infatti solo dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge di conversione del decreto-legge.