On-line il fac simile dell’Agenzia delle entrate per l’adesione ai verbali di constatazione, emessi dal 30 aprile 2024, entro 30 giorni dalla relativa consegna, con la riduzione delle sanzioni alla metà di quelle previste nel caso di adesione ordinaria. In pratica, pari ad un sesto del minimo.

Di seguito, un breve guida all’utilizzo del “nuovo” istituto definitorio.

L’articolo 1 del Decreto Legislativo 12 febbraio 2024, n. 13 con la lettera d) del comma 1, ha introdotto la possibilità per il contribuente (nuovo articolo 5-quater del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, rubricato: Adesione ai verbali di constatazione) di aderire alle risultanze dei PVC, emessi dal 30 aprile 2024, redatti ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, entro 30 giorni dalla relativa consegna, con la riduzione delle sanzioni alla metà di quelle previste nel caso di adesione ordinaria. In pratica, pari ad un sesto del minimo.

L’adesione del contribuente è strutturata con due distinti percorsi, differenziati a seconda che l’adesione stessa avvenga senza condizioni ovvero sia condizionata dalla rimozione di errori manifesti.

Il pagamento di quanto dovuto dovrà avvenire nelle forme previste dal successivo art. 8 del D.Lgs. n. 218 del 1997 (e cioè entro 20 giorni dalla definizione prevista dal comma 1 del citato art. 8). Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate trimestrali di pari importo o in un massimo di sedici rate trimestrali se le somme dovute superano i cinquantamila euro. L’importo della prima rata è versato entro il termine di 20 giorni indicato nel richiamato comma 1 dell’art. 8. Le rate successive alla prima devono essere versate entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre. Sull’importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi al saggio legale calcolati dal giorno successivo alla data di notifica dell’atto di definizione.

Ai fini dell’adesione il contribuente deve presentare, entro il trentesimo giorno successivo a quello della consegna del processo verbale di constatazione, una comunicazione all’Ufficio dell’Agenzia delle entrate territorialmente competente per il periodo d’imposta oggetto di definizione indicato nel verbale, nonché all’Organo verificatore (l’Ufficio dell’ente che ha redatto il verbale).

Nel caso in cui il processo verbale si riferisca a più annualità d’imposta (o a più imposte), la cui competenza è di diversi Uffici dell’Agenzia delle entrate, il contribuente deve inviare la comunicazione a tutti gli uffici competenti per le annualità interessate.

La comunicazione, (vedi, fac simile) va consegnata o inviata agli Uffici competenti e agli Organi verificatori. Gli indirizzi Pec degli uffici e dei nuclei operativi possono essere reperiti nei siti web dell’Agenzia delle entrate e della Guardia di finanza.

Nella comunicazione devono essere indicati i seguenti elementi:

• il soggetto verificato con i relativi dati anagrafici e recapiti presso cui ricevere eventuali comunicazioni;
• la data di consegna del processo verbale di constatazione oggetto dell’adesione;
• gli uffici e l’organo verificatore destinatari della comunicazione;
• tutti i periodi di imposta oggetto di rilievo nel processo verbale oggetto di adesione;
• nel caso di comunicazione di adesione condizionata (vedi, infra) l’indicazione puntuale e motivata degli errori manifesti presenti nel PVC di cui si chiede la rimozione;
• la sottoscrizione della comunicazione.

Il contribuente può optare per l’adesione al processo verbale di constatazione presentando via PEC, oppure in Ufficio, o per raccomandata A/R (allegando copia del documento di riconoscimento) la suddetta comunicazione senza condizioni oppure condizionandola alla rimozione degli errori manifesti.

Nel caso di adesione “condizionata” ai sensi del comma 1, lettera b), dell’articolo 5-quater D.Lgs. n. 218 del 1997, l’organo che ha redatto il verbale, nei dieci giorni successivi alla comunicazione, può correggere gli errori indicati dal contribuente mediante aggiornamento del verbale, informandone immediatamente il contribuente e il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate. In pratica, l’organo verificatore, entro 10 giorni dalla data di ricezione della comunicazione, può correggere tali errori mediante aggiornamento del verbale, inviando al contribuente (al recapito indicato nella comunicazione) e all’indirizzo PEC del competente ufficio dell’Agenzia una comunicazione in cui sono indicati i motivi dell’accoglimento e la correzione dell’errore manifesto.

Nel caso di “adesione non condizionata”, entro i 60 giorni successivi alla comunicazione del contribuente, il competente Ufficio dell’Agenzia delle entrate notifica l’atto di definizione dell’accertamento parziale recante le indicazioni previste dall’articolo 7 D.Lgs. n. 218 del 1997.

Nel caso di “adesione condizionata” il predetto termine decorre dalla comunicazione effettuata all’Agenzia delle entrate da parte dell’organo che ha redatto il verbale. In pratica, i 60 giorni per la notifica dell’atto di definizione decorrono dalla data di comunicazione con la quale l’organo verificatore informa il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate di aver provveduto all’aggiornamento del verbale oggetto di definizione.

In caso di mancato recepimento della correzione dei rilievi da parte dell’organo che ha emesso il PVC, al contribuente è comunque attribuita la possibilità di aderire, senza condizioni, alla totalità dei rilievi definibili constatati nel PVC, presentando una nuova comunicazione, purché non siano ancora decorsi i 30 giorni dalla data di consegna del verbale.

Come anticipato, entro ulteriori 20 giorni dalla ricezione dell’atto di definizione il contribuente deve versare quanto dovuto, con le stesse modalità previste per l’accertamento con adesione, ovvero:

• in unica soluzione;
• in 8 rate trimestrali oppure in sedici rate trimestrali in caso di importi superiori a euro 50.000, con prima rata versata sempre entro i 20 giorni dalla notifica,

utilizzando i dati presenti nel del modello F24 o F23 allegato all’atto di definizione notificato.

Per effetto del nuovo comma 2-bis dell’articolo 8 D.Lgs. n. 218 del 1997, qualora l’adesione riguardi violazioni inerenti crediti di imposta e agevolativi indebitamente utilizzati in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del D.Lgs. n. 241/1997, non è possibile avvalersi della rateazione; in tal caso il versamento delle somme dovute deve avvenire necessariamente in unica soluzione e senza possibilità di compensazione ai sensi del citato articolo 17 del D.Lgs. n. 241/1997.

In caso di mancato pagamento nei termini delle somme dovute nell’atto di definizione, il competente ufficio dell’Agenzia provvede all’iscrizione a ruolo delle stesse.

Nella disposizione è specificato che fino alla comunicazione dell’atto di adesione e comunque non oltre la scadenza del trentesimo giorno dalla consegna del verbale di constatazione, i termini per l’accertamento restano sospesi. In pratica, opera una sospensione dei termini dell’accertamento per 30 giorni, per consentire l’adesione del contribuente.

Come detto, l’adesione deve riguardare il contenuto integrale del PVC, ma può essere “condizionata” alla rimozione da parte dell’Amministrazione finanziaria degli «errori manifesti», che l’organo che ha redatto il verbale può correggere entro dieci giorni. Pertanto, l’adesione deve necessariamente riguardare tutte le violazioni sostanziali e quelle relative agli obblighi contabili ad esse prodromiche (ossia quelle funzionali all’evasione del tributo cui le violazioni sostanziali si riferiscono) constatate nel processo verbale e tutti i periodi di imposta. Inoltre, qualora il processo verbale riguardi più periodi d’imposta, non può essere scelto il periodo o i periodi d’imposta da definire, ma la definizione deve riguardare la totalità dei periodi d’imposta e delle violazioni definibili constatate nel processo verbale.

In caso di pluralità di periodi di imposta non è possibile presentare una istanza condizionata per alcune annualità e non condizionata per altre. Considerato che l’adesione deve riguardare il contenuto “integrale” del verbale, nel caso in cui il contribuente intenda richiedere la rimozione di errori manifesti per un solo periodo di imposta dei molteplici presenti nel verbale, dovrà presentare una sola istanza condizionata relativa a tutti i periodi di imposta regolarizzabili (compresi quelli per cui non è richiesta la rimozione di errori manifesti), con la conseguenza che il mancato accoglimento della richiesta di rimozione degli errori manifesti (relativi ai rilievi inerenti un solo periodo di imposta) determinerà la mancata adesione al verbale per tutti i periodi di imposta presenti nel verbale e indicati nell’istanza condizionata.

Pertanto, se i rilievi contenuti nella sua interezza nel PVC si ritengono infondati, si può optare per il ravvedimento di solo alcuni rilievi ritenuti fondati (con riduzione delle sanzioni ad un quinto del minimo essendosi in presenza del PVC ex D.Lgs. 472/97, art. 13, comma 1, lett. b-quater) e l’attesa del residuale accertamento sugli altri rilievi, rispetto ai quali potrà decidersi di ricorrere ovvero di utilizzare altri istituti definitori. Si ricorda a tal proposito che la citata lettera b-quater) prevede sanzioni ad un quinto del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene dopo la constatazione della violazione ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, salvo che la violazione non rientri tra quelle indicate negli articoli 6, comma 2-bis, limitatamente all’ipotesi di omessa memorizzazione ovvero di memorizzazione con dati incompleti o non veritieri, o 11, comma 5, del Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.

La norma ricalca, nel contenuto, un analogo istituto definitorio disposto dall’abrogato art. 5-bis del medesimo D.Lgs. n. 218 del 1997 (inserito dall’art. 83, comma 18, D.L. 25 giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla L. 6 agosto 2008, n. 133, abrogato dall’art. 1, comma 637, lett. c), n. 2), L. 23 dicembre 2014, n. 190, a decorrere dal 1° gennaio 2015), da cui si differenzia sotto il profilo dell’ambito applicativo, che ora interessa i PVC di ogni genere, e non solo quelli che consentono «l’emissione di accertamenti parziali previsti dall’articolo 41-bis del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e dall’articolo 54, quarto comma, del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633».

Inoltre, nel nuovo istituto è prevista l’adesione condizionata ed è applicabile ai comparti impositivi delle altre imposte indirette diverse dall’IVA: ad esempio, imposta di registro o le imposte ipocatastali. (Cfr. il richiamo dell’articolo 3, comma 3, del D.Lgs. n. 218 del 1997).

Quindi è possibile definire le violazioni in materia di:

• IRPEF e IRES e relative ritenute e addizionali
• Imposte sostitutive
• IVA
• IRAP
• IVIE
• IVAFE
• Imposta di registro
• Imposta ipotecaria/catastale
• Imposte sulle successioni e donazioni
• Imposta sulle assicurazioni
• Crediti di imposta e agevolativi
• Contributi previdenziali determinati in base alle dichiarazione dei redditi.

In conformità, al disposto dell’art. 2, comma 5, del decreto legislativo n. 218 del 1997, sui contributi previdenziali oggetto di definizione non dovrebbero essere applicate sanzioni ed interessi.

Quanto al perfezionamento dell’adesione, in analogia con la “vecchia” disciplina dell’adesione ai PVC si può affermare che questo si configura, indipendentemente dal successivo pagamento delle somme dovute, con la notifica al contribuente dell’atto di definizione. (Vedi, in quanto compatibili, gli orientamenti elaborati dall’Agenzia delle entrate in relazione a quella previgente con la circolare del 17 settembre 2008, n. 55/E — in “Finanza & Fisco” n. 33/2008, pag. 2974).

Si evidenzia che l’introduzione dell’art. 5-quater nel D.Lgs. 218/97 concede solo con un intervallo di 30 giorni per l’adesione al PVC. Mentre, il nuovo art. 6-bis dello Statuto, da una parte generalizza il principio del contraddittorio, dall’altra posticipa la sua instaurazione dal momento della redazione del PVC a quello della comunicazione dello schema di atto impositivo. Ne deriva che il diritto al contraddittorio può risultare indebolito in contrapposizione al preciso principio di delega che espressamente dispone l’«estensione del livello di maggior tutela previsto dall’articolo 12, comma 7, della citata legge n. 212 del 2000» (Così, art. 17, comma 1, lett. b), n. 4, della legge delega); la facoltà di presentare controdeduzioni allo schema di atto ex comma 3, art. 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212 è sicuramente meno efficace del contraddittorio anticipato, previsto dall’abrogato art. 12, comma 7, del medesimo Statuto dei diritti del contribuente.

Ipotesi particolari di definizione

Alcune precisazioni si rendono necessarie con riferimento alle ipotesi in cui il processo verbale di constatazione riguardi contribuenti che, per espresse disposizioni di legge, non hanno la qualità di soggetti d’imposta per tutti i tributi che possono formare oggetto di definizione.

Come precisa l’Agenzia della entrate nella sezione del proprio sito dedicata all’adesione al processo verbale di constatazione, l’istituto definitorio si perfeziona con la notifica dell’atto di definizione, prescindendo dal pagamento dell’intero o della prima rata entro i termini precedentemente enunciati.

Con riferimento ai soggetti “trasparenti” (società di persone, Srl trasparenti, Trust, ecc), l’eventuale definizione dei soci/beneficiari è successiva alla definizione della società/trust, non potendo il socio/beneficiario definire la propria posizione sulla base di un verbale non definito dalla società partecipata o dal trust.

In presenza di un maggior reddito constatato nel processo verbale consegnato alla società partecipata/trust, a seguito di richiesta di adesione e conseguente notifica dell’atto di definizione alla stessa, l’ufficio provvederà ad inviare ai soci/beneficiari una richiesta di adesione in merito al reddito ad essi attribuibile.

I soci/beneficiari possono definire la propria posizione previo invio della comunicazione di adesione entro i 30 giorni successivi alla notifica dell’atto di definizione (con versamento da effettuare entro ulteriori 20 giorni, in unica soluzione o a rate) o rinunciarvi attendendo l’accertamento parziale dell’ufficio per la quota di reddito ed essi imputabile.

Per quanto concerne i soggetti in regime di consolidato, la comunicazione può essere presentata sia dalla consolidata sia dalla consolidante; ai sensi dell’articolo 121, comma 1, lettera c), del TUIR, è onere della consolidata nei cui confronti è stato redatto un processo verbale di constatazione contenente rilievi accertabili con l’atto unico, portare a conoscenza della consolidante l’avvenuta consegna dello stesso.

La comunicazione va presentata oltre che all’organo verificatore, all’ufficio dell’Agenzia competente nei confronti della consolidata. Il modello deve essere sottoscritto dal legale rappresentante della società che lo presenta (consolidata o consolidante).

L’Ufficio dell’Agenzia delle entrate notifica l’atto di definizione dell’accertamento parziale sia alla consolidata che alla consolidante; la consolidata o la consolidante procederanno al pagamento nei modi e nei termini sopra indicati.

Gli uffici forniscono l’assistenza richiesta dal contribuente per avvalersi correttamente della definizione agevolata.

Istanza di scomputo delle perdite

Qualora i contribuenti intendano avvalersi della facoltà di chiedere che siano computate in diminuzione dai maggiori imponibili le perdite, trasmettono in via telematica il Modello IPEC e/o Modello IPEA, contestualmente alla presentazione della comunicazione di adesione al verbale.

Link al modello di “Comunicazione di adesione ai processi verbali di constatazione” – Articolo 5-quater del D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218

La definizione “integrale” dei contenuti del processo verbale non riguarda i fatti o le circostanze che rientrano nelle cosiddette “segnalazioni” al competente ufficio dell’Agenzia. Va perciò, escluso tutto ciò che, pur appartenendo al processo verbale di constatazione, non ha diretta attinenza con quanto può formare oggetto della definizione agevolata, in quanto non rientra tra le categorie di violazioni definibili, ovvero non rientra nel concetto di contenuto “integrale” del verbale. Ne consegue, che la segnalazione di una potenziale indebita deduzione di interessi passivi, per errata determinazione della quota imputabile nell’esercizio sulla base di ammortamenti derivanti da disavanzo di fusione non affrancato ai sensi degli articoli 96 e 172 del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), non può formare oggetto della definizione agevolata. È questa la soluzione interpretativa prospettata dall’Agenzia nella risposta n. 112/2019.

Link alla risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 112 del 19 aprile 2019, con oggetto: PACE FISCALE – Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione (PVC) – Splafonamento del fornitore – Constatata emissione di fatture senza applicazione dell’IVA oltre il limite dell’ammontare comunicato dal cliente/esportatore abituale e, conseguentemente, l’infedele dichiarazione IVA 2018, per esposizione di un credito superiore a quello effettivamente spettante – Modalità di applicazione dell’istituto della definizione agevolata dei PVC – Violazioni definibili – Segnalazione di potenziale indebita deduzione di interessi passivi per errata determinazione della quota imputabile nell’esercizio sulla base di ammortamenti – Definibilità – Esclusione – Art. 1, del D.L. 23/10/2018, n. 119, conv., con mod., dalla L. 17/12/2018, n. 136 – Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019

Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione

Pace Fiscale. Come definire integralmente i PVC consegnati entro il 24 ottobre 2018

Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7 E del 9 aprile 2019: «PACE FISCALE – Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione – Violazioni definibili – Cause ostative – Ambito temporale – Adempimenti del contribuente – Regolarizzazione delle perdite – Proroga dei termini di decadenza dell’attività di accertamento – Effetti della definizione sulle seguenti attività di accertamento successive al 24 ottobre 2018 – Chiarimenti sulla definizione agevolata dei PVC consegnati entro il 24 ottobre 2018 – Art. 1, del D.L. 23/10/2018, n. 119, conv., con mod., dalla L. 17/12/2018, n. 136 – Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019»

Definizione agevolata dei PVC consegnati entro il 24 ottobre 2018. Le modalità di attuazione

Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019: «Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione. Disposizioni di attuazione dell’articolo 1 del D.L. n. 119 del 2018»

Pubblicata, la circolare n. 7/E del 9 aprile 2019 che contiene chiarimenti sulla definizione agevolata dei processi verbali di constatazione consegnati entro il 24 ottobre 2018, data di entrata in vigore del D.L. n. 119/2018. Il documento di prassi, che segue il provvedimento del 23 gennaio scorso, spiega quali sono le violazioni che possono essere definite, gli effetti premiali e le regole per i contribuenti che intendono avvalersi dell’istituto. In particolare, la circolare ricorda che ai fini del perfezionamento della procedura è necessario presentare un’apposita dichiarazione e provvedere al versamento delle imposte entro il 31 maggio 2019. Il documento di oggi fornisce, inoltre, ulteriori chiarimenti in tema di raddoppio dei termini di decadenza, regimi con esonero dichiarativo e definizione agevolata delle società consolidanti.

In cosa consiste l’agevolazione

Possono essere definiti in via agevolata i processi verbali di constatazione, redatti ai sensi dell’articolo 24 della legge n. 4/1929, consegnati entro il 24 ottobre 2018. La definizione riguarda tutte le violazioni constatate nel verbale in materia di imposte sui redditi e relative addizionali, contributi previdenziali e ritenute, imposte sostitutive, imposta regionale sulle attività produttive, imposta sul valore degli immobili all’estero, imposta sul valore delle attività finanziarie all’estero e imposta sul valore aggiunto. Al contribuente che si avvale dell’istituto viene riconosciuto il totale abbattimento delle sanzioni e degli interessi. Qualora il processo verbale riguardi più periodi d’imposta, può essere definito integralmente anche un solo periodo d’imposta, ma tale definizione deve necessariamente riguardare tutte le imposte oggetto di constatazione con riguardo al periodo di imposta scelto.

Le violazioni regolarizzabili

Sono definibili le violazioni sostanziali, ovvero le violazioni che hanno inciso sulla determinazione della base imponibile o sul versamento del tributo, con esclusione di quelle relative a settori impositivi diversi da quelli espressamente richiamati dal comma 1 dell’articolo 1 del D.L. n. 119/2018 (ad esempio, imposta di registro) e di quelle di natura formale che non rilevano sulla determinazione della base imponibile né sul pagamento dei tributi; possono inoltre essere definite anche le violazioni constatate nel processo verbale relativamente ai periodi di imposta per i quali la dichiarazione risulta omessa. Il documento di prassi ricorda, inoltre, che la definizione agevolata può riguardare anche i periodi di imposta per i quali, alla data della consegna del processo verbale, non erano ancora scaduti i termini ordinari per la presentazione della relativa dichiarazione.

La presentazione della dichiarazione

Il contribuente che intende avvalersi della definizione agevolata del processo verbale di constatazione deve presentare, entro il 31 maggio 2019, la dichiarazione integrativa per i periodi di imposta oggetto di constatazione, da compilare con le modalità stabilite per il periodo oggetto della definizione. In particolare, il contribuente è tenuto a presentare, entro il 31 maggio 2019, la dichiarazione relativa allo specifico periodo d’imposta che intende definire ovvero più dichiarazioni, nel caso in cui per lo stesso periodo d’imposta sia prevista la presentazione autonoma di una singola dichiarazione per ciascun tributo. Gli uffici dell’Agenzia delle Entrate forniscono l’assistenza eventualmente richiesta dal contribuente per avvalersi correttamente della definizione agevolata.

Il versamento delle imposte

Il contribuente che intende avvalersi della definizione agevolata deve provvedere, entro il 31 maggio 2019, al versamento delle imposte autoliquidate nelle dichiarazioni presentate, senza applicazione degli interessi e delle sanzioni. Il pagamento può essere effettuato in unica soluzione o con un massimo di venti rate trimestrali di pari importo. In caso di pagamento rateale, il versamento della prima rata deve essere effettuato entro il 31 maggio 2019. Le rate successive alla prima vanno pagate entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre.

Cosa succede in caso di raddoppio dei termini di decadenza

La circolare dà il via libera alla definizione agevolata anche per i periodi di imposta per i quali si applica il raddoppio dei termini di decadenza, per la detenzione di attività finanziarie detenute nei paesi black list o anche per la presenza di una violazione che comporta la denuncia penale. Nel caso in cui, però, siano state rilevate violazioni Irap nel corso di un periodo di imposta “raddoppiato” per il penale, il contribuente può procedere alla definizione integrale dello stesso periodo di imposta escludendo queste ultime dalla procedura di regolarizzazione; la circolare sul punto ha recepito l’orientamento della corte di cassazione, che non ritiene applicabile la disposizione sul raddoppio dei termini di decadenza all’Irap in quanto per tale imposta non sono previste sanzioni penali.

No alle segnalazioni, ok per l’esonero dichiarativo

Dall’ambito di applicazione della procedura agevolativa restano esclusi i fatti o le circostanze che rientrano nelle cosiddette “segnalazioni” al competente ufficio dell’Agenzia, che saranno oggetto di necessari approfondimenti e di eventuali ulteriori attività istruttorie. Non sono quindi definibili in via agevolata fatti o elementi contenuti nel processo verbale non ancora formalizzati tramite constatazione di specifici rilievi compiuti e puntuali; sono ad esempio esclusi dalla regolarizzazione i rilievi inerenti alla disciplina dell’abuso del diritto o elusione fiscale previsti dall’articolo 10-bis dello Statuto del contribuente, per i quali è peraltro prevista una specifica disciplina procedimentale che intende garantire il contraddittorio e il diritto di difesa del contribuente. Sono ammesse alla definizione agevolata, invece, le violazioni constatate nei confronti di soggetti che rientrano in uno specifico regime agevolativo (ad esempio, il regime speciale per le associazioni sportive dilettantistiche di cui alla legge 16 dicembre 1991, n. 398) e che sono esonerati dalla presentazione della dichiarazione, ma non dal versamento del tributo. Per il perfezionamento della definizione è sufficiente il versamento dell’imposta dovuta e la consegna, all’ufficio competente, della copia della quietanza.

La definizione delle consolidanti e ulteriori chiarimenti

Nell’ambito del “consolidato fiscale” la società consolidante può avvalersi della definizione agevolata del processo verbale di constatazione redatto nei confronti della società consolidata, presentando la relativa dichiarazione nella quale esporre il maggior reddito trasferito dalla società consolidata, soltanto se la dichiarazione per definire il processo verbale è stata presentata anche da quest’ultima, prescindendo dal perfezionamento della procedura agevolativa. La circolare fornisce, inoltre, indicazioni in merito alla possibilità di avvalersi della definizione agevolata nel caso in cui il contribuente intenda definire i rilievi riferiti ad un periodo di imposta chiuso in perdita; viene chiarito, altresì, come comportarsi se, a seguito della dichiarazione presentata per accedere alla definizione agevolata, dovesse emergere un minor credito annuale rispetto a quello originariamente dichiarato. (Così, comunicato stampa Agenzia delle entrate del 9 aprile 2019)

La circolare sulla definizione agevolata dei processi verbali di constatazione (PVC)

Link alla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 7 E del 9 aprile 2019: «PACE FISCALE – Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione – Chiarimenti sulla definizione agevolata dei PVC consegnati entro il 24 ottobre 2018 – Art. 1, del D.L. 23/10/2018, n. 119, conv., con mod., dalla L. 17/12/2018, n. 136 – Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019»

Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione (PVC)

Legislazione

Definizione agevolata dei PVC consegnati entro il 24 ottobre 2018. Le modalità di attuazione

Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019: «Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione. Disposizioni di attuazione dell’articolo 1 del D.L. n. 119 del 2018»

Il Decreto fiscale “Collegato” convertito in legge, aggiornato con le modifiche introdotte dalla legge di Bilancio 2019
Il testo del Decreto-Legge 23 ottobre 2018, n. 119, conv., con mod., dalla Legge 17 dicembre 2018, n. 136, recante: «Disposizioni urgenti in materia fiscale e finanziaria», aggiornato con le modifiche apportate dalla L. 30/12/2018, n. 145

Prassi

Autoliquidazione per la definizione dei PVC: i codici tributo per imposte e contributi Inps

Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 8 E del 23 gennaio 2019: «RISCOSSIONE – PACE FISCALE – Istituzione dei codici tributo per il versamento, tramite modello F24, delle somme dovute a titolo di imposte e contributi previdenziali autoliquidate a seguito di definizione agevolata dei processi verbali di constatazione (PVC) – Art. 1, del D.L. 23/10/2018, n. 119, conv., con mod., dalla L. 17/12/2018, n. 136 – Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019»

Per le stesse violazioni, la definizione agevolata del PVC prevale sull’accertamento notificato dopo il 24 ottobre 2018

Risposta ad interpello – Agenzia delle Entrate – n. 19 del 30 gennaio 2019: «PACE FISCALE – Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione (PVC) – Effetti della definizione sulle seguenti attività di accertamento successive al 24 ottobre 2018 – Art. 1, del D.L. 23/10/2018, n. 119, conv., con mod., dalla L. 17/12/2018, n. 136 – Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019»

Pronte le modalità applicative per la definizione agevolata dei processi verbali di constatazione consegnati entro il 24 ottobre 2018, data di entrata in vigore del D.L. n. 119/2018.

Con un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate, adottato d’intesa con il direttore dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, vengono definite le modalità di versamento di quanto dovuto e di presentazione della dichiarazione prevista dalla norma per regolarizzare le violazioni constate nel processo verbale.

In cosa consiste l’agevolazione

La nuova misura si applica ai processi verbali di constatazione redatti, ai sensi dell’articolo 24 della legge n. 4/1929, dall’Agenzia delle Entrate o dalla Guardia di Finanza. Sono integralmente e complessivamente dovuti tutti i tributi ed eventuali contributi, autoliquidati dal contribuente sulla base dei rilievi constatati nel processo verbale oggetto di definizione agevolata, con sconto integrale delle sanzioni amministrative e degli interessi.

Le violazioni regolarizzabili

La definizione “integrale” deve riguardare tutte le violazioni – in materia di imposte dirette e relative addizionali, contributi previdenziali e ritenute, imposte sostitutive, Irap, Ivie ed Ivafe – contenute nel processo verbale riferite ad un singolo periodo d’imposta: ciò significa che, qualora il processo verbale riguardi più periodi d’imposta, può essere definito integralmente anche un solo periodo d’imposta. Oggetto della definizione agevolata sono le violazioni sostanziali che danno luogo a sanzioni collegate ai tributi, con esclusione delle violazioni, anche sostanziali, relative a settori impositivi diversi da quelli espressamente richiamati dalla norma (ad esempio, imposta di registro) e di quelle riferite a violazioni di natura formale constatate nel processo verbale; si ricorda che le violazioni formali sono invece regolarizzabili tramite la definizione agevolata disciplinata dall’articolo 9 del D.L. n. 119/2018. Possono inoltre essere definite anche le violazioni constatate nel processo verbale relativamente ai periodi di imposta per i quali la dichiarazione risulta omessa.

Gli atti interessati dalla nuova misura

Sono definibili i processi verbali di constatazione consegnati entro il 24 ottobre 2018.

Come compilare la dichiarazione

Il contribuente che intende avvalersi della definizione agevolata del processo verbale di constatazione deve presentare, entro il 31 maggio 2019, le relative dichiarazioni. Nella dichiarazione, da compilare con le modalità stabilite per il periodo d’imposta oggetto della definizione agevolata, vanno esposti a rettifica e integrazione di quanto originariamente dichiarato esclusivamente i componenti e i maggiori imponibili, imposte e contributi derivanti dalle violazioni constatate nel processo verbale.

Quando effettuare i versamenti

Il termine per il versamento, in unica soluzione o della prima rata, scade il 31 maggio 2019. In caso di pagamento rateale, il versamento delle somme può essere effettuato in venti rate trimestrali di pari importo. Le rate successive alla prima vanno pagate entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre.

La definizione agevolata da parte dei soci

Anche i soggetti partecipanti a società di persone o trasparenti possono definire in via agevolata il reddito di partecipazione imputato pro quota dalla società partecipata. A tal fine, i soci possono presentare la dichiarazione per regolarizzare le imposte dovute sui maggiori redditi di partecipazione a loro imputabili, sulla base dei dati presenti nel prospetto dichiarativo che la società deve rilasciare tempestivamente a ciascun socio a seguito della presentazione della propria dichiarazione con la quale ha inteso definire le violazioni constatate col processo verbale.

Assistenza da parte degli uffici

Gli uffici dell’Agenzia delle Entrate forniscono l’assistenza eventualmente richiesta dal contribuente per avvalersi correttamente della definizione agevolata. (Così, comunicato stampa Agenzia delle Entrate del 23 gennaio 2019)

Documentazione:

Link al Provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate, adottato d’intesa con il direttore dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli del 23 gennaio 2019, prot. n. 17776/2019, recante: «Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione. Disposizioni di attuazione dell’articolo 1 del DL n. 119 del 2018.»

Istituzione dei codici tributo per il versamento, tramite modello F24, delle somme dovute a titolo di imposte e contributi previdenziali autoliquidati a seguito di definizione agevolata dei processi verbali di constatazione, ai sensi dell’articolo 1 del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 (risoluzione n. 8) – pdf  (link esterno sito web: www.agenziaentrate.gov.it

Il Decreto fiscale “Collegato” convertito in legge, aggiornato con le modifiche introdotte dalla legge di Bilancio 2019
Il testo del Decreto-Legge 23 ottobre 2018, n. 119, conv., con mod., dalla Legge 17 dicembre 2018, n. 136, recante: «Disposizioni urgenti in materia fiscale e finanziaria», aggiornato con le modifiche apportate dalla L. 30/12/2018, n. 145

L’articolo 1 del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119 (di seguito riportato), consente di definire con modalità agevolata il contenuto integrale dei processi verbali di constatazione (PVC) redatti ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 consegnati entro il 24 ottobre 2018 (data di entrata in vigore del decreto legge n 119/2018).

In particolare, si consente di regolarizzare le somme accertate nei suddetti verbali effettuando un’apposita dichiarazione e versando la sola imposta autoliquidata, senza sanzioni o interessi, in un’unica soluzione o in un massimo di venti rate trimestrali, entro il 31 maggio 2019. La norma rinvia a un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate per la disciplina con cui presentare le suddette dichiarazioni.

Si ricorda che processi verbali di constatazione (PVC), di cui all’articolo 24 della legge n. 4 del 1929, sono i verbali coi quali, in caso di verifica fiscale presso la sede del contribuente, si conclude l’attività di controllo svolta dagli uffici dell’Agenzia o dalla Guardia di finanza. In tali verbali, che vanno consegnati al contribuente, sono indicate le eventuali violazioni rilevate e i relativi addebiti. Secondo un preciso orientamento della Suprema Corte di Cassazione la mancata redazione del PVC non può considerarsi giustificata dal fatto che in sede di verifica e di accesso presso i locali aziendali non sia stata svolta alcuna attività istruttoria ma una mera richiesta di documentazione rivolta al contribuente (cfr. l’ordinanza della Corte di Cassazione, Sez. VI – T, n. 9176 del 23 aprile 2014 (in “Finanza & Fisco” n. 9/2014, pag. 621). Sempre sulla necessità della redazione del processo verbale di chiusura operazioni per ogni attività svolta nei confronti del contribuente sottoposto a controllo fiscali, la Corte di Cassazione, Sez. tributaria, con Sent. n. 20770 dell’11 settembre 2013, ha avuto modo di rilevare che qualora ai fini dell’accertamento dell’imposta (nella specie IVA) sia stato effettuato un accesso nei locali destinati all’esercizio dell’attività o negli altri luoghi indicati dall’art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, i funzionari che hanno proceduto sono tenuti a redigere processo verbale secondo le indicazioni contenute nel comma sesto del medesimo art. 52, che non prescrive affatto, tantomeno a pena di nullità, che nello stesso debbano essere formulati rilievi o addebiti, essendo tale fase del procedimento finalizzata soltanto all’acquisizione di dati, elementi, notizie, successivamente utilizzabili dall’Amministrazione per l’emanazione dell’eventuale avviso di accertamento.

Nel dettaglio, articolo in esame al comma 1, al fine di definire i PVC, pone anzitutto un adempimento dichiarativo a carico del contribuente, che deve presentare apposita dichiarazione per regolarizzare le violazioni constatate nel verbale.

La definizione agevolata è applicabile ai PVC consegnati in materia di:

• imposte sui redditi e relative addizionali;
• contributi previdenziali e ritenute;
• imposte sostitutive;
• Imposta regionale sulle attività produttive (IRAP);
• imposta sul valore degli immobili all’estero (IVIE);
• imposta sul valore delle attività finanziarie all’estero (IVAFE)
• imposta sul valore aggiunto (IVA).

Sono definibili i PVC per i quali, al 24 ottobre 2018 (data di entrata in vigore del decreto legge in esame), non è stato ancora notificato un avviso di accertamento o non è stato ricevuto un invito al contraddittorio di cui all’articolo 5, comma 1, del D.Lgs. 218/1997. Pertanto, l’eventuale notifica di un avviso di accertamento o di un invito al contraddittorio per l’accertamento con adesione, antecedente alla data di entrata in vigore della norma, costituisce causa preclusiva all’accesso alla procedura di regolarizzazione del verbale. In presenza di atto di accertamento o di invito notificato entro il 24 ottobre contribuente può, eventualmente, avvalersi della possibilità di definire in via agevolata gli inviti al contraddittorio e gli avvisi di accertamento delle entrate prevista dal successivo articolo 2 del decreto legge n. 119/2018.

Il comma 2 indica i termini di presentazione delle dichiarazioni di regolarizzazione: esse vanno inoltrate entro il 31 maggio 2019, con le modalità stabilite da un successivo provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate. Condizione per l’inoltro è che riguardino violazioni relative ai periodi di imposta per i quali non sono scaduti i termini per l’accertamento ai fini delle imposte dirette di cui all’articolo 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’IVA di cui all’articolo 57 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, tenendo, eventualmente, conto del raddoppio dei termini previsto nel caso di omessa dichiarazione di investimenti e attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato (articolo 12, commi 2-bis e 2-ter del decreto-legge n. 78 del 2009), sia ai fini dell’accertamento, sia della contestazione di sanzioni.

Il comma 3 vieta di utilizzare nella dichiarazione, a scomputo del maggior imponibile dichiarato, le perdite di cui agli articoli 8 e 84 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, D.P.R. n. 917 del 1986, che rispettivamente disciplinano le modalità di computo delle perdite e il relativo regime di riportabilità nel tempo, anche se ulteriori rispetto a quelle già indicate nella dichiarazione presentata nei termini. In pratica, il contribuente non può utilizzare ulteriori perdite pregresse, rispetto a quelle già indicate nella dichiarazione presentata nei termini.

Se il processo verbale è riferito a soggetti “trasparenti” di cui agli articoli 5, 115 e 116 TUIR, il comma 4 consente anche i soci di presentare la propria dichiarazione per regolarizzare il reddito di partecipazione ad essi imputabile.

Ai sensi del comma 5, la regolarizzazione avviene versando le sole imposte autoliquidate nelle dichiarazioni presentate, relative a tutte le violazioni constatate per ciascun periodo d’imposta, nel termine del 31 maggio 2019. Non sono applicate né le sanzioni collegate al tributo (irrogabili contestualmente all’avviso di accertamento ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472), né gli interessi.

Fa eccezione alla regola del comma 5 l’ipotesi, di cui al successivo comma 6, di regolarizzazione dei debiti relativi alle risorse proprie tradizionali UE previste dall’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della decisione 2014/335/UE, Euratom del Consiglio, del 26 maggio 2014, ossia: prelievi, premi, importi supplementari o compensativi, importi o elementi aggiuntivi, dazi della tariffa doganale comune e altri dazi fissati o da fissare da parte delle istituzioni dell’Unione sugli scambi con paesi terzi, dazi doganali sui prodotti che rientrano nell’ambito di applicazione del trattato (ormai scaduto), che istituisce la Comunità europea del carbone e dell’acciaio, nonché contributi e altri dazi previsti nell’ambito dell’organizzazione comune dei mercati nel settore dello zucchero. Con riferimento alle predette somme il debitore è tenuto a corrispondere, a decorrere dal 1° maggio 2016, gli interessi di mora previsti dall’articolo 114, paragrafo 1, del Nuovo Codice Doganale Comunitario, di cui al Regolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento europeo e del Consiglio del 9 ottobre 2013, fatto salvo quanto previsto ai paragrafi 3 e 4 dello stesso articolo 114. L’articolo 114, par. 1 dispone che sull’importo dei dazi all’importazione o all’esportazione sia applicato un interesse di mora dalla data di scadenza del termine prescritto fino alla data del pagamento. Per gli Stati membri la cui moneta è l’euro, il tasso di interesse di mora è pari al tasso di interesse pubblicato nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea, serie C, che la Banca centrale europea ha applicato alle sue operazioni di rifinanziamento principali il primo giorno del mese della scadenza, maggiorato di due punti percentuali.

Ai sensi del comma 7 la definizione si perfeziona tramite la presentazione della dichiarazione e il versamento in un’unica soluzione o della prima rata del debito dilazionato, entro il 31 maggio 2019. Il debito così dovuto è rateizzabile in un massimo di venti rate trimestrali di pari importo. Per le somme così definite viene esplicitamente esclusa la compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.

Con riferimento agli adempimenti successivi si rinvia, alle disposizioni contenute nei commi 2, 3 e 4 dell’articolo 8, del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218. In sintesi, il comma 2 dispone le modalità di rateazione delle somme dovute a seguito di accertamento con adesione; con riferimento all’importo della prima rata è versato entro venti giorni dalla redazione dell’atto (nel caso di specie, il PVC), mentre le rate successive alla prima devono essere versate entro l’ultimo giorno di ciascun trimestre. Sull’importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi calcolati dal giorno successivo al termine di versamento della prima rata. Il comma 3 dispone che, entro dieci giorni dal versamento dell’intero importo o di quello della prima rata, il contribuente fa pervenire all’ufficio la quietanza dell’avvenuto pagamento. L’ufficio rilascia al contribuente copia dell’atto di accertamento con adesione. Il versamento delle somme dovute avviene mediante versamenti unitari (modello F24) e, in caso di inadempimento nei pagamenti rateali (in unica soluzione e in forma rateale) delle somme dovute si applica la disciplina degli «inadempimenti nei pagamenti delle somme dovute a seguito dell’attività di controllo dell’Agenzia delle entrate» di cui l’art. 15-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602. Al menzionato art. 15-ter del D.P.R. n. 602 del 1973 fa espressamente rinvio il citato l’art. 8, comma 4, del D.Lgs. n. 218 del 1997 in materia di rateazione a seguito di atto di adesione.

Per le somme così definite viene esplicitamente esclusa la compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.

Il comma 8 prevede che n caso di mancato perfezionamento, dunque in caso di mancata dichiarazione o di tempestivo versamento, non si producono gli effetti  definitori in esame e il competente ufficio procede alla notifica degli atti relativi alle violazioni constatate.

Nel caso di mancato perfezionamento delle violazioni constatate nei processi verbali per ciascun periodo di imposta, i competenti Uffici possono procedere all’ordinaria attività di controllo; in tal caso, i termini per l’accertamento, per i periodi di imposta fino al 2015 compreso, sono prorogati di due anni ai sensi del successivo comma 9, in deroga all’articolo 3, comma 1, dello Statuto del Contribuente che dispone l’irretroattività delle norme tributarie.

Il comma 10 infine affida ad uno o più provvedimenti del direttore dell’Agenzia delle entrate, di concerto con il direttore dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli, il compito di emanare le ulteriori disposizioni necessarie per l’attuazione delle norme in esame.

Il testo dell’articolo 1 del decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119

Art. 1
Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione

1. Il contribuente può definire il contenuto integrale dei processi verbali di constatazione redatti ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 (1), consegnati entro la data di entrata in vigore del presente decreto, presentando la relativa dichiarazione per regolarizzare le violazioni constatate nel verbale in materia di imposte sui redditi e relative addizionali, contributi previdenziali e ritenute, imposte sostitutive, imposta regionale sulle attività produttive, imposta sul valore degli immobili all’estero, imposta sul valore delle attività finanziarie all’estero e imposta sul valore aggiunto. È possibile definire solo i verbali per i quali, alla predetta data, non è stato ancora notificato un avviso di accertamento o ricevuto un invito al contraddittorio di cui all’articolo 5, comma 1, del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218.

2. Le dichiarazioni di cui al comma 1 devono essere presentate entro il 31 maggio 2019 con le modalità stabilite da un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate, per i periodi di imposta per i quali non sono scaduti i termini di cui all’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e all’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, anche tenuto conto del raddoppio dei termini di cui all’articolo 12, commi 2-bis e 2-ter, del decreto-legge 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102.

3. Ai fini della presente definizione agevolata nella dichiarazione di cui al comma 1 non possono essere utilizzate, a scomputo dei maggiori imponibili dichiarati, le perdite di cui agli articoli 8 e 84 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.

4. In caso di processo verbale di constatazione consegnato a soggetti in regime di trasparenza di cui agli articoli 5, 115 e 116 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, la dichiarazione di cui al comma 1 può essere presentata anche dai soggetti partecipanti, ai quali si applicano le disposizioni del presente articolo per regolarizzare le imposte dovute sui maggiori redditi di partecipazione ad essi imputabili.

5. Le imposte autoliquidate nelle dichiarazioni presentate, relative a tutte le violazioni constatate per ciascun periodo d’imposta, devono essere versate, senza applicazione delle sanzioni irrogabili ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 e degli interessi, entro il 31 maggio 2019.

6. Limitatamente ai debiti relativi alle risorse proprie tradizionali previste dall’articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della decisione 2014/335/UE, Euratom del Consiglio, del 26 maggio 2014, il debitore è tenuto a corrispondere, in aggiunta alle somme di cui al comma 5, a decorrere dal 1° maggio 2016, gli interessi di mora previsti dall’articolo 114, paragrafo 1, del regolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento europeo e del Consiglio del 9 ottobre 2013, fatto salvo quanto previsto ai paragrafi 3 e 4 dello stesso articolo 114.

7. La definizione di cui al comma 1 si perfeziona con la presentazione della dichiarazione ed il versamento in unica soluzione o della prima rata entro i termini di cui ai commi 2 e 5. Si applicano le disposizioni previste dall’articolo 8, commi 2, 3, 4, del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, con un massimo di venti rate trimestrali di pari importo. È esclusa la compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.

8. In caso di mancato perfezionamento non si producono gli effetti del presente articolo e il competente ufficio procede alla notifica degli atti relativi alle violazioni constatate.

9. In deroga all’articolo 3, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212, con riferimento ai periodi di imposta fino al 31 dicembre 2015, oggetto dei processi verbali di constatazione di cui al comma 1, i termini di cui all’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, all’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e all’articolo 20, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, sono prorogati di due anni.

10. Con uno o più provvedimenti del direttore dell’Agenzia delle entrate, di concerto con il direttore dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli, sono emanate le ulteriori disposizioni necessarie per l’attuazione del presente articolo.

Nota (1)

L. 7 gennaio 1929, n. 4
Norme generali per la repressione delle violazioni delle leggi finanziarie

 Art. 24

[1] Le violazioni delle norme contenute nelle leggi finanziarie sono constatate mediante processo verbale.