Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 17 marzo 2025, prot. n. 131067/2025, approvato il modello “Redditi 2025–SC”, da presentare nell’anno 2025 da parte delle società ed enti commerciali residenti nel territorio dello Stato e dei soggetti non residenti equiparati, con le relative istruzioni per la compilazione. Il provvedimento approva, inoltre, le istruzioni generali ai modelli “Redditi 2025” delle Società e degli Enti.
Soggetti obbligati alla compilazione del modello redditi SC – Società di capitali, enti commerciali ed equiparati
Il Modello “REDDITI 2025 SC – Società di capitali, Enti commerciali ed equiparati” deve essere utilizzato dai seguenti soggetti IRES:
1) società per azioni e in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative, comprese società cooperative che abbiano acquisito la qualifica di ONLUS e cooperative sociali, società di mutua assicurazione, nonché le società europee di cui al regolamento (CE) n. 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003, residenti nel territorio dello Stato;
2) enti commerciali (enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali), residenti nel territorio dello Stato;
3) società ed enti commerciali di ogni tipo, compresi i trust, non residenti nel territorio dello Stato.
I soggetti IRES, diversi da quelli sopra indicati, devono invece presentare il Modello “REDDITI ENC” (Enti non commerciali ed equiparati).
Il Modello REDDITI SC deve essere, altresì, presentato per la dichiarazione dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi dai seguenti soggetti:
- società di gestione del risparmio, imprese di assicurazione, banche e società di intermediazione mobiliare che intervengono quali soggetti istitutori di fondi pensione aperti e interni;
- società ed enti al cui interno sono costituiti fondi accantonati per fini previdenziali ai sensi dell’art. 2117 del codice civile, se costituiti in conti individuali dei singoli dipendenti;
- imprese di assicurazione per i contratti di assicurazione di cui all’art. 9-ter del decreto legislativo n. 124 del 1993 e all’art. 13, comma 2-bis, del Decreto legislativo n. 47 del 2000.
I fondi pensione diversi da quelli sopra indicati presentano la dichiarazione delle imposte sostitutive utilizzando il quadro RI del modello REDDITI ENC.
I modelli REDDITI 2025 sono utilizzati per dichiarare i redditi relativi al periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2024.
I contribuenti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare utilizzano per la dichiarazione dei redditi 2024 il modello REDDITI 2025. Tale modello viene utilizzato anche per la dichiarazione dei redditi del periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare in corso alla data del 31 dicembre 2024.
Si considera periodo d’imposta coincidente con l’anno solare quello di durata pari o inferiore a 365 giorni, a condizione che termini il 31 dicembre. È considerato, quindi, periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, ad esempio, quello di durata superiore a 365 giorni anche se chiuso al 31 dicembre (in caso di periodo d’imposta di durata superiore a 365 giorni chiuso il 31 dicembre 2024 va utilizzato il modello REDDITI 2025).
Ai fini dell’IRES, per i periodi d’imposta chiusi anteriormente al 31 dicembre 2024, anche se iniziati nel corso del 2023 (ad es. periodo dal 1° luglio 2023 al 30 giugno 2024), la dichiarazione dei redditi va presentata utilizzando il modello REDDITI 2024 approvato nel corso del 2024. Qualora il modello REDDITI 2024 non consenta l’indicazione di alcuni dati necessari per la dichiarazione, richiesti invece nei modelli approvati nel 2025, questi dovranno essere forniti solo a richiesta dell’Agenzia delle entrate.
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Si ricorda che l’articolo 1 comma 1, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, ha stabilito che: «1. Ai fini delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive le dichiarazioni sono redatte, a pena di nullità, su modelli conformi a quelli approvati entro il mese di febbraio (*) con provvedimento amministrativo, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale e da utilizzare per le dichiarazioni dei redditi e del valore della produzione relative all’anno precedente ovvero, in caso di periodo di imposta non coincidente con l’anno solare, per le dichiarazioni relative al periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre dell’anno precedente a quello di approvazione. I provvedimenti di approvazione dei modelli di dichiarazione dei sostituti d’imposta di cui all’articolo 4, comma 1, e i modelli di dichiarazione di cui agli articoli 34, comma 4, e 37, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e successive modificazioni, recante norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell’imposta sul valore aggiunto, nonché di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni, sono emanati entro il mese di febbraio dell’anno in cui i modelli stessi devono essere utilizzati e sono pubblicati nella Gazzetta Ufficiale».
(*) – L’articolo 3-bis, comma 3, del decreto-legge 27 dicembre 2024, n. 202, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2025, n. 15, ha disposto, per l’anno 2025, il rinvio del termine di approvazione del modello di dichiarazione al 17 marzo 2025.
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Termini di presentazione
I soggetti all’imposta sul reddito delle società presentano la dichiarazione a partire dal 30 aprile (per l’anno 2025), se il periodo d’imposta coincide con l’anno solare, ed entro l’ultimo giorno del decimo mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta (art. 2, comma 2, D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322).
Ad esempio, una società con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare dovrà presentare la dichiarazione in via telematica entro il 31 ottobre 2025. Un contribuente, invece, con periodo d’imposta 1° luglio 2024 – 30 giugno 2025 dovrà presentare la dichiarazione dei redditi (modello REDDITI 2025) entro il 30 aprile 2026.
Restano, comunque, fermi i termini previsti dagli articoli 5 e 5-bis del D.P.R. n. 322 del 1998 e successive modificazioni nei casi di liquidazione, trasformazione, fusione o scissione totale.
Le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine sono considerate valide, salva l’applicazione delle sanzioni previste dalla legge (articoli 2 e 8 del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322). Quelle presentate, invece, con ritardo superiore a novanta giorni si considerano omesse, ma costituiscono titolo per la riscossione dell’imposta che ne risulti dovuta. A tal riguardo, si ricorda che per le dichiarazioni presentate oltre i 90 giorni, per effetto dell’inserimento, del nuovo comma 1-bis, all’interno dell’articolo 1, D.Lgs. 471/1997 «se la dichiarazione omessa è presentata con ritardo superiore a novanta giorni ma non oltre i termini stabiliti dall’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e, comunque, prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo, si applica sull’ammontare delle imposte dovute la sanzione prevista dall’articolo 13, comma 1, aumentata al triplo (pari al 75% delle imposte dovute). Se non sono dovute imposte, si applica il comma 1, secondo e terzo periodo.». In altri termini, se non sono dovute le imposte, la sanzione è compresa da 250 euro e 1.000 euro. In caso di soggetti tenuti alle scritture contabili, la sanzione può essere aumentata fino al doppio.
Le novità del modello SC 2025
Il modello Redditi SC 2025 contiene alcune novità rispetto allo scorso anno, dovute principalmente alle modifiche normative previste:
Di seguito le novità di rilievo.
QUADRO CP – CONCORDATO PREVENTIVO BIENNALE (CPB)
È stato previsto il nuovo quadro CP e sono stati aggiornati i quadri RF, RS, RH, TN, PN e GN per accogliere le novità della disciplina del concordato preventivo biennale (Decreto legislativo 12 febbraio 2024, n. 13). Il Quadro CP è riservato ai contribuenti che hanno aderito alla proposta di concordato preventivo biennale “CPB” di cui al decreto legislativo 12 febbraio 2024, n. 13.
La Sezione I, denominata imposta sostitutiva (art. 20-bis del Decreto CPB).
La sezione I va compilata dai contribuenti che si avvalgono del regime di imposta sostitutiva prevista dall’art. 20-bis del decreto CPB. Tali contribuenti possono assoggettare la parte di reddito d’impresa derivante dall’adesione al concordato, che risulta eccedente rispetto al corrispondente reddito dichiarato nel periodo d’imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta, rettificato secondo quanto disposto dall’art. 16 del decreto CPB, a una imposta sostitutiva delle imposte sul reddito, addizionali comprese, applicando aliquota tre differenziate aliquote. L’imposta sostitutiva è graduata (con aliquota che varia dal 10 al 15 per cento) sulla base del livello di affidabilità fiscale che ha ottenuto il contribuente nel periodo precedente a quelli oggetto di concordato; più alto è il punteggio ISA raggiunto dal contribuente, più bassa è l’aliquota dell’imposta sostitutiva (cfr. la cir. n. 18/E del 17 settembre 2024 § 3.7 – in “Finanza & Fisco” n. 28/2024, pag. 1505).
Le aliquote dell’imposta sostitutiva:
- 10% se il livello di affidabilità fiscale è ≥ 8.
- 12% se è tra 6 e 8.
- 15% se è < 6.
Elementi significativi della Sezione I – Imposta sostitutiva (art. 20-bis del Decreto CPB)
Cosa va indicato nel Rigo CP1
Colonna 1: il reddito d’impresa derivante dall’adesione al concordato (di cui al rigo P06 del modello CPB relativo al periodo d’imposta precedente il biennio);
Colonna 2: il reddito dichiarato nel periodo d’imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta, rettificato secondo quanto disposto dagli art. 16 del decreto CPB. Le istruzioni evidenziano che “il reddito da indicare corrisponde a quello rilevante ai fini del CPB dichiarato al rigo P04 del modello CPB relativo al periodo d’imposta precedente il biennio. In caso di perdita, la colonna non va compilata”;
Colonna 3: la differenza tra le colonne 1 e 2 (base imponibile per imposta sostitutiva).
Colonna 4: l’aliquota applicabile.
Colonna 5: l’imposta sostitutiva dovuta.
In caso di trasparenza fiscale
Qualora la società dichiarante abbia optato per la trasparenza fiscale, ai sensi degli artt. 115 e 116 del TUIR, vanno compilate tutte le colonne da 1 a 5 e l’importo dell’imposta sostitutiva non va indicata nel quadro RX in quanto è versato pro quota dai singoli soci.
Qualora la società dichiarante partecipi in qualità di socio ad una società fiscalmente trasparente, di cui agli artt. 5 o 115 del TUIR, che ha aderito alla proposta di CPB e che ha optato per il regime dell’imposta sostitutiva, nei righi da CP3 a CP5 vanno indicati in colonna 1 il codice fiscale della società trasparente partecipata e in colonna 2 l’importo dell’imposta sostitutiva dovuta dalla società dichiarante socia. La somma degli importi di colonna 2 va riportata nell’apposito rigo del quadro RX.
Qualora la società dichiarante partecipi al consolidato fiscale, l’imposta sostitutiva è liquidata e versata direttamente dalla società partecipante.
Nel caso in cui non sia sufficiente un unico modulo per l’elencazione delle società partecipate, devono essere utilizzati altri moduli, avendo cura di numerare distintamente ciascuno di essi e riportare la numerazione progressiva nella casella posta in alto a destra.
Elementi significativi della Sezione II – Reddito d’impresa concordato e imposizione
La sezione II va compilata sia dai contribuenti che si avvalgono del regime di imposta sostitutiva prevista dall’art. 20-bis del decreto CPB sia da coloro che non se ne avvalgono, per determinare il reddito d’impresa (in contabilità ordinaria o semplificata) rettificato da assoggettare alle imposte sul reddito.
I contribuenti che compilano questa sezione devono compilare anche il quadro RF.
Nel rigo CP6 vanno indicate, nelle corrispondenti colonne, le variazioni di cui all’art. 16, comma 1, lett. a) e b), del decreto CPB (quelle negative senza essere precedute dal segno “ – “) (cfr. la cir. n. 18/E del 17 settembre 2024 § 3.2 – in “Finanza & Fisco” n. 28/2024, pag. 1502).
Qualora il contribuente partecipi a società fiscalmente trasparenti che hanno aderito al CPB, oppure partecipi a società fiscalmente trasparenti che pur non avendo aderito partecipano a loro volta ad una o più società fiscalmente trasparenti che hanno aderito al CPB, ai fini della compilazione delle colonne 3 e 8 si tiene conto, per tali soggetti partecipati, del reddito concordato e non di quello effettivo.
Nel rigo CP7, va indicato
- in colonna 1, il reddito d’impresa derivante dall’adesione al concordato; tale importo va esposto al netto dell’eventuale imponibile di cui al rigo CP1, colonna 3, soggetto all’imposta sostitutiva;
- in colonna 2, la somma algebrica delle variazioni del reddito concordato di cui all’art. 16, comma 1, lett. a) e b), del decreto CPB (indicate nel rigo CP6);
- in colonna 3, il reddito minimo in applicazione delle disposizioni sulle società di comodo di cui all’art. 30 della legge n. 724 del 1994 imputato da società fiscalmente trasparenti a cui il soggetto dichiarante partecipa (già indicato in colonna 2);
- in colonna 4, la somma delle quote delle soglie minime del reddito concordato imputate dalle società partecipate fiscalmente trasparenti che hanno aderito al CPB, oppure da società partecipate fiscalmente trasparenti che pur non avendo aderito partecipano a loro volta ad una o più società fiscalmente trasparenti che hanno aderito al CPB;
- in colonna 5, il reddito rettificato, pari alla somma algebrica degli importi di colonna 1 e colonna 2; tale importo, in ogni caso, non può essere inferiore alla somma tra il reddito minimo di colonna 3 e l’importo di colonna 4. Il reddito rettificato non può essere inferiore alla differenza, se positiva, tra 2.000 e l’eventuale imponibile indicato nella colonna 3 del rigo CP1;
- in colonna 6, l’ammontare della perdita non compensata pari al risultato della seguente differenza, se positiva:
CP7, colonna 5 – (CP7, colonna 1 + CP7, colonna 2)
Tale perdita può essere computata in diminuzione degli altri redditi d’impresa. L’eccedenza non utilizzata per compensare altri redditi d’impresa va riportata nella colonna 4 del rigo RN4 ovvero, in caso di trasparenza fiscale o di partecipazione al consolidato, va riportata nei quadri TN o GN o PN.
Si ricorda che ai sensi del comma 3 dell’art. 16 del decreto CPB, le perdite fiscali conseguite dal contribuente nei periodi di imposta precedenti riducono il reddito indicato in colonna 5 secondo le disposizioni di cui all’art. 84 del TUIR. In ogni caso, il reddito assoggettato a imposizione non può essere inferiore alla differenza, se positiva, tra 2.000 e l’eventuale imponibile indicato nella colonna 3 del rigo CP1.
Elementi significativi della Sezione IV – Reddito effettivo
Nella sezione IV va indicato il reddito effettivo, determinato non tenendo conto del reddito concordato.
A tal fine, nel rigo CP10, nelle colonne 1 e 2, va indicato rispettivamente il reddito o la perdita effettivi del quadro RF e il reddito effettivo del quadro RH e in colonna 3, il reddito complessivo effettivo.
Per il riconoscimento della spettanza o per la determinazione di deduzioni, detrazioni o benefici di qualsiasi titolo si tiene comunque conto del reddito effettivo e non di quello concordato (art. 35, comma 2, del decreto CPB).
Elementi significativi della Sezione V – Cessazione o decadenza
Cessazione
Il concordato cessa di avere efficacia a partire dal periodo d’imposta nel quale si verifica una delle condizioni previste dagli art. 19, comma 2, e 21 del decreto CPB (cessazione) (cfr. la cir. n. 18/E del 17 settembre 2024 § 2.4 – in “Finanza & Fisco” n. 28/2024, pag. 1496).
A tal fine, nella casella di colonna 1 va indicato uno tra i seguenti codici, corrispondenti ad una delle cause di cessazione dal regime di CPB (mentre non va compilata la sezione II):
1 – il contribuente ha modificato l’attività svolta nel corso del biennio concordatario rispetto a quella esercitata nel periodo d’imposta precedente il biennio stesso. Si ricorda che la cessazione non si verifica se per le nuove attività è prevista l’applicazione del medesimo ISA di cui all’art. 9-bis del decreto-legge n. 50 del 2017;
2 – il contribuente ha cessato l’attività;
3 – la società è risultata interessata da operazioni di fusione, scissione, conferimento. Si ricorda che all’ambito del conferimento è riconducibile, ai fini della cessazione dal CPB, anche la cessione di ramo di azienda (rif. cir. n. 18/E del 17 settembre 2024 § 6.6 – in “Finanza & Fisco” n. 28/2024, pag. 1518);
5 – il contribuente ha dichiarato ricavi di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d) ed e), del TUIR, di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione o revisione dei relativi ISA maggiorato del 50 per cento;
6 – il contribuente si è trovato in presenza di circostanze eccezionali, individuate con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 14 giugno 2024 (in “Finanza & Fisco” n. 21/2024, pag. 922), che hanno determinano minori redditi effettivi o minori valori della produzione netta effettivi, eccedenti la misura del 30 per cento rispetto a quelli oggetto del concordato.
Decadenza
Il concordato cessa di produrre effetto per entrambi i suoi periodi di imposta nei casi previsti dall’art. 22 del decreto CPB (decadenza).
A tal fine, nella casella di colonna 2 va indicato uno tra i seguenti codici, corrispondenti ad una delle cause di decadenza dal regime di CPB:
1 – a seguito di accertamento, nei periodi di imposta oggetto del concordato o in quello precedente, risulta l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza o l’indeducibilità di passività dichiarate, per un importo superiore al 30 per cento dei ricavi dichiarati, ovvero risultano commesse altre violazioni di non lieve entità;
2 – a seguito di modifica o integrazione della dichiarazione dei redditi ai sensi dell’art. 2, comma 8, del D.P.R. n. 322 del 1998, i dati e le informazioni dichiarate dal contribuente determinano una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l’accettazione della proposta di concordato;
3 – sono indicati, nella dichiarazione dei redditi, dati non corrispondenti a quelli comunicati ai fini della definizione della proposta di concordato;
4 – ricorre una delle ipotesi di cui all’art. 11 del decreto CPB ovvero vengono meno i requisiti di cui all’art. 10, comma 2, del medesimo decreto;
5 – è omesso il versamento delle somme dovute a seguito delle attività di cui all’art. 12, comma 2, decreto CPB.
Nella colonna 3 va indicata la data di fine del primo periodo d’imposta del biennio per il quale si è verificata la causa di decadenza.
Nel caso di decadenza dal concordato restano dovute le imposte e i contributi determinati tenendo conto del reddito e del valore della produzione netta concordati se maggiori di quelli effettivamente conseguiti, ai sensi dell’art. 22, comma 3-bis, del decreto CPB.
QUADRO RQ – SEZIONE XXV – Regime agevolato primo insediamento imprese giovanili in agricoltura
Nel quadro RQ è stata prevista la Sezione XXV dedicata ai giovani agricoltori che hanno intrapreso un’attività d’impresa nel settore agricolo ed esercitato l’opzione per il regime fiscale agevolato consistente nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’IRES, delle relative addizionali e dell’IRAP applicata alla base imponibile costituita dal reddito d’impresa prodotto nel periodo d’imposta (art. 4, della Legge 15 marzo 2024, n. 36, rubricato: Regime fiscale agevolato per il primo insediamento delle imprese giovanili nell’agricoltura).
La sezione va compilata dai soggetti di cui all’art. 2 della legge 15 marzo 2024, n. 36, che intraprendono un’attività d’impresa in agricoltura e che abbiano esercitato l’opzione per il regime fiscale agevolato consistente nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’IRES, delle relative addizionali e dell’IRAP, determinata applicando l’aliquota del 12,5 per cento alla base imponibile costituita dal reddito d’impresa prodotto nel periodo d’imposta (art. 4, comma 1, della predetta legge n. 36 del 2024). L’opzione ha effetto per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro periodi d’imposta successivi.
Tale regime si applica limitatamente alle attività agricole diverse da quelle per le quali il reddito è determinato forfetariamente ovvero ai sensi dell’art. 32 del TUIR.
L’agevolazione in esame è riconosciuta nel rispetto della normativa europea in materia di aiuti di Stato e alle condizioni di cui al comma 2 dell’art. 4 della legge n. 36 del 2024.
La casella denominata “Assenza reddito” va barrata se il reddito d’impresa derivante dall’attività agricola è negativo o pari a zero.
In particolare, nel rigo RQ106 va indicato:
- in colonna 1, l’ammontare del reddito d’impresa derivante dall’attività agricola, già ricompreso nel quadro RF;
- in colonna 2, l’ammontare delle perdite computabili in misura limitata (art. 84, comma 1, del TUIR);
- in colonna 3, l’ammontare delle perdite computabili in misura piena (art. 84, comma 2, del TUIR);
- in colonna 4, la somma delle perdite di cui alle colonne 2 e 3 e l’importo delle perdite d’impresa maturate nel presente periodo d’imposta; detta somma non può eccedere il reddito di cui alla colonna 1;
- in colonna 5, l’imposta sostitutiva calcolata nella misura del 12,5 per cento della differenza tra l’importo indicato in colonna 1 e quello in colonna 4.
QUADRO RF, Rigo RF55 – Maggiorazione costo del personale
Il quadro RF è stato aggiornato per accogliere, tra le variazioni in diminuzione, la maggior deduzione del costo del personale di nuova assunzione (art. 4 del decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216).
In particolare, chiarito che nel rigo RF55, relativo alle variazioni in diminuzione diverse da quelle espressamente elencate, vanno indicati con il:
- codice 66, l’ammontare della maggiorazione del 20 per cento del costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato (maxi-deduzione 20%) ai sensi del comma 1 dell’art. 4 del decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216 (art. 5, comma 2, del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 25 giugno 2024 – in www.pianetafiscale.it – Area riservata agli abbonati). L’agevolazione si applica anche per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 e per i due successivi (art. 1, comma 399, della legge n. 207 del 2024, vedi anche la circolare n. 1 del 20 gennaio 2025 – in “Finanza & Fisco” n. 37/2024, pag. 225), dove l’Agenzia delle Entrate ha ricordato i presupposti soggettivi dell’incentivo, le regole per determinare l’incremento occupazionale e l’ammontare della maggiore deduzione spettante e illustra anche alcuni casi particolari);
- codice 67, l’ammontare della maggiorazione del 30 per cento del costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato di dipendenti ricompresi in ciascuna delle categorie meritevoli di maggiore tutela (maxi-deduzione 30%), individuate nell’Allegato 1 al decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216 (art. 5, comma 3, del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 25 giugno 2024 – in www.pianetafiscale.it – Area riservata agli abbonati). L’agevolazione si applica anche per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 e per i due successivi (art. 1, comma 399, della legge n. 207 del 2024, vedi anche la circolare n. 1 del 20 gennaio 2025 – in “Finanza & Fisco” n. 37/2024, pag. 2255, dove l’Agenzia delle Entrate ha ricordato i presupposti soggettivi dell’incentivo, le regole per determinare l’incremento occupazionale e l’ammontare della maggiore deduzione spettante e illustra anche alcuni casi particolari).
QUADRO RQ – SEZIONE VII-B – Affrancamento straordinario delle riserve
È stata prevista la nuova Sezione VII-B del quadro RQ riservata ai contribuenti che optano per l’affrancamento dei saldi attivi di rivalutazione, delle riserve e dei fondi, in sospensione di imposta, esistenti nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023, che residuano al termine dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024 (art. 14 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 – in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2161).
Come anticipato, i contribuenti possono affrancare, in tutto o in parte, i saldi attivi di rivalutazione, le riserve e i fondi, in sospensione di imposta, esistenti nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023, che residuano al termine dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024.
L’affrancamento avviene con l’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP nella misura del 10 per cento.
L’imposta sostitutiva è liquidata nella presente dichiarazione dei redditi, relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024.
A tal fine, nel rigo RQ29, va indicato, in colonna 1, l’ammontare complessivo dei saldi attivi di rivalutazione, delle riserve e dei fondi, in sospensione di imposta e, in colonna 2, l’importo corrispondente all’applicazione dell’aliquota dell’imposta sostitutiva, 10 per cento, all’importo di colonna 1; tale imposta è versata, con l’apposito codice tributo, obbligatoriamente in quattro rate di pari importo, di cui la prima, da indicare in colonna 3, con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al medesimo periodo d’imposta e le altre con scadenza entro il termine rispettivamente previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d’imposta successivi.
Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze possono essere dettate le disposizioni di attuazione della presente disciplina di affrancamento.
QUADRO RS – Verifica della operatività e per la determinazione del reddito imponibile minimo dei soggetti di comodo
Il prospetto relativo alla verifica dell’operatività e determinazione del reddito imponibile minimo dei soggetti di comodo del quadro RS è stato aggiornato per accogliere le modifiche previste dall’art. 20 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 (in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2187).
Si ricorda che il citato articolo 20 del D.Lgs. n. 192/2024 ha novellato l’articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, recante la disciplina delle società di comodo a decorrere dal periodo d’imposta delle società successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023. Dunque, per i soggetti con periodo d’imposta “solare”, dal 2024, ovvero dalla prossima dichiarazione dei redditi “Modelli Redditi” 2025. Le modifiche dimezzano i coefficienti relativi ai ricavi presunti e al reddito minimo in relazione agli immobili e alle attività finanziarie (partecipazioni, strumenti finanziari e crediti di finanziamento).
Di seguito il dettaglio:
QUADRO RQ (SEZIONE VI) e QUADRO RV – Riallineamento beni in caso di conferimento d’azienda e operazioni straordinarie
Nel quadro RQ (sezione VI) e nel quadro RV è stata prevista la gestione delle nuove disposizioni per le operazioni straordinarie di cui agli artt. 172, 173 e 176 del TUIR effettuate nel periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2023 e per le medesime operazioni effettuate dal 1° gennaio 2024 (art. 13, comma 5, e art. 12 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 – in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2158).
La sezione VI compilata dai soggetti che si avvalgono della facoltà di cui all’art. 176, comma 2-ter, del TUIR.
A tal fine, vanno compilate le seguenti sezioni:
– Sezione VI-A, per le operazioni effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, anteriormente alla data del 1° gennaio 2024 (art. 13, comma 5, del decreto legislativo n. 192 del 2024 – in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2160).
– Sezione VI-B, per le operazioni effettuate dalla data del 1° gennaio 2024 (art. 12 del predetto decreto legislativo).
SEZIONE VI-A – Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni per le operazioni effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023
Per le operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, conferimenti di aziende, ramo o complesso aziendale) di cui agli art. 172, 173 e 176 del TUIR effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, anteriormente alla data del 1° gennaio 2024, continuano ad applicarsi le disposizioni per l’esercizio dell’opzione per l’imposta sostitutiva di cui all’art. 176, comma 2-ter, del TUIR, nel testo vigente anteriormente alle modifiche di cui all’art. 12 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192.
E’ prevista, in alternativa al regime di neutralità fiscale, la possibilità di optare per l’applicazione, in tutto o in parte, sui maggiori valori attribuiti in bilancio agli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali, incluso l’avviamento, di un’imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP con aliquota del 12 per cento sulla parte dei maggiori valori complessivamente ricompresi nel limite di 5 milioni di euro, del 14 per cento sulla parte dei maggiori valori che eccede 5 milioni di euro fino a 10 milioni di euro e del 16 per cento sulla parte dei maggiori valori che eccede i 10 milioni di euro. Tale opzione deve essere effettuata in caso di operazione di fusione (art. 172 del TUIR) dalla società incorporante ovvero da quella risultante dalla fusione, in caso di operazione di scissione (art. 173 del TUIR) dalla società beneficiaria della medesima. Analogo regime è previsto anche in caso di operazione di conferimento di aziende (art. 176 del TUIR) e in tal caso l’opzione deve essere effettuata da parte del soggetto conferitario.
L’opzione per l’affrancamento dei maggiori valori può essere esercitata nel primo o, al più tardi, nel secondo periodo d’imposta successivo a quello di effettuazione dell’operazione, mediante opzione da esercitare, rispettivamente, nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio nel corso del quale è posta in essere l’operazione ovvero in quella del periodo d’imposta successivo.
È possibile ottenere, quindi, il riallineamento dei valori fiscali ai maggiori valori di bilancio iscritti in occasione di operazioni perfezionate entro il periodo d’imposta nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione o, al più tardi, entro il periodo d’imposta successivo, nei limiti dei disallineamenti ancora esistenti alla chiusura dei predetti periodi.
Con decreto di natura non regolamentare del Ministro dell’economia e delle finanze del 25 luglio 2008 sono state adottate le disposizioni attuative per l’esercizio e gli effetti dell’opzione.
Le differenze tra il valore civile e il valore fiscale possono essere assoggettate a imposta sostitutiva anche in misura parziale; tuttavia, l’applicazione dell’imposta sostitutiva deve essere richiesta per categorie omogenee di immobilizzazioni.
Per le immobilizzazioni immateriali, incluso l’avviamento, l’imposta sostitutiva può essere applicata anche distintamente su ciascuna di esse.
L’opzione è esercitata distintamente in relazione a ciascuna operazione.
L’applicazione dell’imposta sostitutiva può essere richiesta in entrambi i periodi di esercitabilità dell’opzione anche in relazione alla medesima categoria omogenea di immobilizzazioni. In tal caso, in relazione alla medesima operazione, per il soggetto conferitario, incorporato, fuso o scisso, ai fini della determinazione dell’aliquota applicabile nel secondo dei suddetti periodi, assumono rilevanza anche le differenze di valore assoggettate a imposta sostitutiva nel primo periodo.
Qualora si sia destinatari di più operazioni straordinarie, ai fini delle aliquote applicabili, occorre considerare la totalità dei maggiori valori che si intendono affrancare, cumulando tutte le operazioni effettuate nel medesimo periodo d’imposta (si veda la circolare dell’Agenzia delle entrate del 25 settembre 2008, n. 57).
A tal fine nella presente sezione va data evidenza dei valori affrancati di ciascuna operazione e dell’imposta complessiva, indicando nel rigo RQ21:
- in colonna 1, l’ammontare dei maggiori valori attribuiti ai beni materiali;
- in colonna 2, l’ammontare dei maggiori valori attribuiti ai beni immateriali;
- in colonna 3, l’importo complessivo derivante dalla somma di colonna 1 e colonna 2 costituente la base imponibile dell’imposta sostitutiva; si precisa che sono escluse dalla suddetta base imponibile, ai sensi del comma 6 dell’art. 1 del decreto 25 luglio 2008, le differenze tra i valori civili e fiscali relative alle immobilizzazioni cedute nel corso dello stesso periodo d’imposta di esercizio dell’opzione, anteriormente al versamento della prima rata dovuta. Qualora in relazione alla medesima operazione il soggetto conferitario si avvalga del presente regime in entrambi i periodi di esercitabilità dell’opzione, nel secondo periodo ai fini della determinazione dell’aliquota applicabile assumono rilevanza anche le differenze di valore assoggettate complessivamente a imposta sostitutiva nel primo periodo. A tal fine in colonna 4 va indicato l’imponibile del precedente periodo d’imposta cui si riferisce l’operazione;
- in colonna 5, l’importo dell’imposta sostitutiva determinato applicando le aliquote del 12, 14 e 16 per cento in relazione agli scaglioni previsti dal comma 2-ter dell’art. 176 del TUIR pari alla somma della colonna 3 e, eventualmente, della colonna 4. L’aliquota così determinata deve essere applicata sull’importo di colonna 3.
Il versamento dell’imposta sostitutiva deve avvenire obbligatoriamente in tre rate utilizzando il codice tributo 1126; la prima, pari al 30 per cento dell’importo complessivamente dovuto, entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito relative al periodo d’imposta dell’operazione di conferimento ovvero, in caso di opzione ritardata o reiterata, a quello successivo; la seconda, pari al 40 per cento, e la terza, pari al 30 per cento, entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito relative, rispettivamente, al primo e al secondo ovvero al secondo e al terzo periodo successivi a quello dell’operazione.
L’opzione si considera perfezionata con il versamento della prima delle tre rate dell’imposta dovuta. Sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5 per cento.
A tal fine nel rigo RQ22, va indicato l’importo della prima rata annuale pari al 30 per cento dell’imposta dovuta.
SEZIONE VI-B – Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni per le operazioni effettuate dal 1° gennaio 2024
Per le operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, conferimenti di aziende, ramo o complesso aziendale o unitario) di cui agli art. 172, 173 e 176 del TUIR effettuate a partire dalla data del 1° gennaio 2024, si applicano le disposizioni previste all’art. 176, comma 2-ter, del TUIR, nel testo vigente successivamente alle modifiche di cui all’art. 12 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 (in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2158).
E’ prevista, in alternativa al regime di neutralità fiscale, la possibilità di optare, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione, per l’applicazione, in tutto o in parte, sui maggiori valori attribuiti in bilancio ai singoli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali, incluso l’avviamento, di un’imposta dell’IRES e dell’IRAP, rispettivamente, del 18 e del 3 per cento, cui sommare eventuali addizionali o maggiorazioni, nonché la differenza tra ciascuna delle aliquote di cui all’art. 16, comma 1-bis, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e quella di cui al medesimo arti. 16, comma 1. Tale opzione deve essere effettuata in caso di operazione di fusione (art. 172 del TUIR) dalla società incorporante ovvero da quella risultante dalla fusione, in caso di operazione di scissione (art. 173 del TUIR) dalla società beneficiaria della medesima. Analogo regime è previsto anche in caso di operazione di conferimento di aziende (art. 176 del TUIR) e in tal caso l’opzione deve essere effettuata da parte del soggetto conferitario.
A tal fine la sezione va data evidenza dei valori affrancati di ciascuna operazione e dell’imposta relativa al periodo d’imposta in cui è stata effettuata la singola operazione straordinaria, indicando:
– ai fini IRES nel rigo RQ23, in colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti in bilancio ai singoli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali, in colonna 2, l’imposta corrispondente all’applicazione della percentuale del 18 per cento all’importo di colonna 1; in colonna 4, l’imposta corrispondente all’applicazione dell’eventuale addizionale o maggiorazione (la cui percentuale va indicata in colonna 3); in colonna 5, la somma degli importi indicati nelle colonne 2 e 4.
– ai fini IRAP nel rigo RQ24, in colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti in bilancio ai singoli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali, in colonna 2, l’imposta corrispondente all’applicazione della percentuale del 3 per cento all’importo di colonna 1; in colonna 3, la differenza, se positiva, tra l’aliquota IRAP applicata ordinariamente al dichiarante e quella prevista per le imprese industriali; in colonna 4, l’ulteriore imposta sostitutiva calcolata applicando all’importo di colonna 1 l’aliquota di colonna 3; in colonna 5, la somma degli importi indicati nelle colonne 2 e 4.
Nel caso in cui il soggetto eserciti l’attività nel territorio in più regioni con applicazione di diverse aliquote IRAP, occorre compilare più righi riportando nelle colonne 1, 3, 4 gli importi richiesti; le colonne 2 e 5 vanno, invece, compilate nel primo modulo.
Il versamento delle imposte sostitutive deve avvenire in un’unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione, utilizzando gli appositi codici tributo.
Le altre novità inserite nel modello:
- Plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate da parte di società ed enti commerciali non residenti. Nel quadro RT è stata inserita la sezione VI dedicata al nuovo regime delle plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate con requisiti di cui alle lettere a), b), c) e d) del comma 1 dell’art. 87 del TUIR, da parte di società ed enti commerciali non residenti (art. 1, comma 59, della legge 30 dicembre 2023, n. 213 in “Finanza & Fisco” n. 40/2023, pag. 2460).
- Prospetto di riconciliazione dati di bilancio e fiscali. Il quadro RV è stato modificato per accogliere le novità previste per le operazioni di cui all’art. 177-bis del TUIR e per le divergenze tra valori contabili e fiscali emerse in sede di cambiamento di principi contabili (art. 5, comma 1, lett. d), e art. 10 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2040).
- Riallineamento divergenze tra i valori contabili e fiscali emerse in sede di cambiamento dei principi contabili. È stata prevista la nuova sezione VII-A del quadro RQ riservata ai contribuenti che optano per il riallineamento delle divergenze (sulla totalità o sulle singole fattispecie) tra i valori contabili e fiscali degli elementi patrimoniali. Inoltre, nel quadro RF, è stato aggiunto un nuovo codice, tra le variazioni in diminuzione, per consentire la deduzione per quote costanti dell’eventuale saldo negativo del riallineamento totale delle divergenze (art. 11 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2157).
- Modifiche alla disciplina della «Tonnage tax». Sono stati adeguati i quadri RJ, RF, RS, RN e TN per accogliere le novità normative della disciplina della tonnage tax di cui agli artt. 155 e seguenti del TUIR (art. 19 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2183).
- Codice identificativo nazionale. È stato previsto un nuovo prospetto del quadro RS per indicare il codice identificativo nazionale assegnato alle strutture ricettive (art. 1, comma 78, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 in “Finanza & Fisco” n. 41-42/2024, pag. 2426).
- Redditi derivanti dalla produzione di vegetali e altre attività agricole. Nel quadro RF è stata prevista la modifica dell’art. 56-bis del TUIR per i soggetti che esercitato l’opzione di cui all’art. 1, comma 1093, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (art. 1, comma 1, lett. e) e f), del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2108).
- Affrancamento cripto-attività. Nel quadro RT (sezione XI) è stato previsto che ai fini della determinazione delle plusvalenze e delle minusvalenze, per ciascuna cripto-attività posseduta alla data del 1° gennaio 2025, può essere assunto, in luogo del costo o del valore di acquisto, il valore a tale data, determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR, a condizione che il predetto valore sia assoggettato a un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 18 per cento da versare entro il 30 novembre 2025 (art. 1, commi da 26 a 29, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 in “Finanza & Fisco” n. 41-42/2024, pag. 2392).
- Rivalutazione di terreni e partecipazioni. Nei quadri RT (sezione X), RM (sezione III) e RQ (sezione XVII) sono state gestite le modifiche agli artt. 5 e 7 della legge n. 448 del 2001 al fine di introdurre a regime, a decorrere dal 1° gennaio 2025, la possibilità di avvalersi della rideterminazione del costo di acquisto delle partecipazioni e dei terreni edificabili e con destinazione agricola (art. 1, comma 30, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 in “Finanza & Fisco” n. 41-42/2024, pag. 2401).
- Sismabonus ed Ecobonus. Nei quadri RS, TN e GN è stata prevista la detrazione del 36 per cento per le spese sostenute per interventi “Sismabonus” ed “Ecobonus”, effettuati nel 2025 (art. 1, comma 55, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 in “Finanza & Fisco” n. 41-42/2024, pag. 2408).
- Perdite d’impresa. E’ stato previsto, nel quadro RS, un nuovo rigo al fine di individuare le perdite non compensate in misura limitata e in misura piena non riportabili in applicazione dell’art. 84 del TUIR (art. 15 del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192 in “Finanza & Fisco” n. 35-36/2024, pag. 2161).
